【作　　者】
符 超

【作者单位】
文华学院经济管理学部，武汉430074

【摘　　要】

    【摘要】近年来，财政部和国家税务总局陆续出台了一系列税收优惠政策，不断加大对小微企业的扶持力度。要利用好这些政策，首先应明确全面“营改增”后增值税和企业所得税中“小微企业”的概念，然后针对不同税种展开纳税筹划分析，最后制定具体筹划方案。
【关键词】小微企业；税收优惠；纳税筹划；案例分析
【中图分类号】F234           【文献标识码】A           【文章编号】1004-0994（2016）22-0062-2一、小微企业的概念及相关税收政策
小微企业是小型企业、微型企业、家庭作坊式企业、个体工商户的统称，这一概念是我国经济学家郎咸平教授结合当代经济发展情况提出的。
目前已发布的税收政策中，直接提及并使用“小微企业”这一术语的有以下5个税收规章：《财政部、国家税务总局关于金融机构与小微企业签订借款合同免征印花税的通知》（财税［2011］105号）、《财政部、国家税务总局关于暂免征收部分小微企业增值税和营业税的通知》（财税［2013］52号）、《财政部、国家税务总局关于进一步支持小微企业增值税和营业税政策的通知》（财税［2014］71号）、《国家税务总局关于小微企业免征增值税和营业税有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第57号）以及《财政部、国家税务总局关于继续执行小微企业增值税和营业税政策的通知》（财税［2015］96号）。
二、小微企业增值税的纳税筹划
1. 增值税及附加税的优惠政策。国家税务总局公告2014年第57号与财税［2015］96号文件规定：从2014年10月1日至2017年12月31日，增值税小规模纳税人，月销售额（不含税）不超过3万元（含）的，免征增值税。其中，以1个季度为纳税期限的，季度销售额不超过9万元的，免征增值税。
增值税直接减免，城建税及教育费附加也随之减免。
2. 案例分析。
例1：市区某企业从事货物销售，是增值税小规模纳税人，以1个月为纳税期限，若10月份不含税销售额为30000元，则可免交增值税以及附加税。此时主营业务收入为30900元，对利润的贡献值为30900元。若10月份不含税销售额为30001元，则应缴纳增值税900元（30001×3%），附加税费90元［900×（城建税税率7%+教育费附加3%）］。此时，该项销售业务对利润的贡献值为29911元（30001-90）；较前者减少989元（30900-29911）。
筹划方法：为避免出现收入增长使得税负出现更大增长、利润反而下降的不合理现象，有必要计算出收入的不合理区间。
假设不含税销售额为X，缴纳税款后的对利润的影响值为30900，则有：
X-X×3%×（7%+3%）=30900
求得X=30993元，即当小微企业不含税销售额在（30000，30993）区间、含税销售额在（30900，31923）区间时，企业不妨降价将销售额控制在3万元（不含税）以内，充分享受税收优惠，或者采取分期收款销售等方式将一部分销售收入转至以后月份实现。
需要注意的是，若采用分期收款销售方式签订合同，该企业应在合同约定的收款日期向购买方开具发票，不能先开具发票。如果企业先开具发票，增值税的纳税义务发生时间为开具发票的当天。这种筹划方法也同样适用于以1个季度为申报期的小微企业不含税销售额在（90000，92979）区间、含税销售额在（92700，95769）区间的情况。
若上例中的企业为房地产开发企业小规模纳税人，其销售自行开发的房地产项目时，根据《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税［2016］36号）规定，房地产开发企业中的小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目，按照5%的征收率计税。按照上述方法同样可以计算出该企业销售收入的不合理区间，设存在一个超过起征点的不含税销售额X，使得缴纳税款后的对利润的影响值为31500［30000×（1+5%）］元，则有：
X-X×5%×（1+7%+3%）=31500
求得X=33333元，即当适用5%征收率的房地产小规模纳税人月不含税销售额在（30000，33333）区间、含税销售额在（31500，35000）区间时，同样可以通过降价让利将月销售额控制在3万元（不含税）以内来享受税收优惠；或者采取分期收款销售方式将一部分营业收入转至以后月份实现。
按照上述方法，也可计算出以1个季度为纳税申报期的房地产小规模纳税人应避免的不合理区间，此处不再赘述。
例2：“营改增”后某建材门店（小规模纳税人）既销售建筑材料，也提供建筑施工服务，如果该企业希望充分享受小微企业增值税的优惠政策，应如何筹划？
筹划依据：根据《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）规定，增值税小规模纳税人应分别核算销售货物和提供加工、修理修配劳务的销售额，与提供服务、销售无形资产的销售额。增值税小规模纳税人销售货物，提供加工、修理修配劳务月销售额不超过3万元（按季纳税9万元），提供服务、销售无形资产月销售额不超过3万元（按季纳税9万元）的，自2016年5月1日起至2017年12月31日，可分别享受小微企业暂免征收增值税优惠政策。
筹划方法：该门店在日常财务核算中，应将建筑材料的销售额和提供施工服务的应税服务销售额分开，两项所得分别按3万元（月）或9万元（季）标准规划控制，以便享受暂免征收增值税优惠政策。由于征收率均为3%，此时应避免不含税销售额落入（30000，30993）区间、含税销售额落入（30900，31923）区间。
综上，对于“营改增”后的小微企业，其不合理区间总结如表1所示。

由表1可知，相比于缴纳单一流转税种的小微企业，存在兼营行为的小微企业的免税额度要更宽松一些，企业拥有一定的筹划空间。
三、小微企业所得税的纳税筹划
1. 所得税优惠政策。综合财政部、国家税务总局《关于小型微利企业所得税优惠政策的通知》（财税［2015］34号）、《关于进一步扩大小型微利企业所得税优惠政策范围的通知》（财税［2015］99号）的规定，自2015年1月1日起至2017年12月31日，年应纳税所得额低于30万元（含）的小型微利企业，其所得可以减按50%计入应纳税所得额，并按20%的税率缴纳企业所得税。
小型微利企业不管是查账征收还是核定征收，均可享受上述优惠政策。
2. 案例分析。
例3：某小型微利企业由于其会计核算不健全，税务机关核定征收其企业所得税，核定的应税所得率为4%。假设该企业2016年销售收入分别为750万元、751万元，则该企业应纳企业所得税税额分别是多少？
根据所得税优惠政策，计算出两种销售收入下的应纳所得税税额，见表2。

从表2可以看出，收入增加1万元，税负增加了2.26万元（7.51-5.25）。可见销售收入存在不合理区间，小微企业应尽量规避。
筹划方法：设年销售收入为Y，全额缴纳税款后的金额为744.75万元（750-5.25），则有：
Y-Y×4%×25%=744.75
解得Y≈752.27。
为避免出现收入增加税后利润反而下降这一不合理现象，该企业应保证全年销售收入不落入（7500000，7522775）区间；如果预计可能落入该区间，可采取降价或者签订分期收款合同策略，从而控制全年销售收入在750万元以内，以保证充分享受税收优惠政策。
小微企业应税所得率不同，其不合理的区间也会相应变化，此时应纳税所得额的不合理区间为（30，30.09），查账征收的小微企业还可以在税法允许的前提下通过适度增加成本及费用来调整应纳税所得额，确保充分享受税收优惠政策。

主要参考文献：
中国注册会计师协会．税法［M］．北京：中国财政经济出版社，2015．
国务院法制办公室．企业所得税法实施条例［M］．北京：中国法制出版社，2007．