【作 者】
江文汇，李秀华（副教授）
【作者单位】
哈尔滨工业大学经济与管理学院，哈尔滨150001
【摘 要】
【摘要】随着“网络红包大战”的日益激烈，其涉税问题也引起了社会各界的广泛关注。以我国现有的税收政策为着力点，依据经济实质对网络红包进行分类，对红包发放方、接收方和第三方支付平台的涉税问题进行详细分析，据此可对法律空白部分提出相关建议。
【关键词】网络红包；涉税处理；第三方支付平台
【中图分类号】F724.6 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2016）22-0050-3近年来，“网络红包”迅猛发展，以惊人的速度闯入亿万家庭的生活之中，尤其是在2016年的春节，更是兴起了全民抢红包的热潮。网络红包以其便捷和快速的特点受到大家的一致追捧，成为人们加强沟通、交流情感的纽带。除此以外，腾讯、阿里巴巴、百度等企业为了培养用户移动支付的习惯，也纷纷抓住这一契机，以抢红包的形式吸引大众眼球，达到推广自身产品或服务的目的。
一、网络红包及其涉税处理现状
依据支付宝团队公布的最新数据，2016年央视春晚“咻一咻”互动平台总参与次数达到3245亿次，是去年春晚红包互动次数的29.5倍。微信公布的数据则更加惊人，仅除夕当天就有4.2亿人参与了微信红包，收发总量达到80.8亿个，除夕到正月初五期间总收发次数更是达到321亿次，这一数据相较于羊年春节增长了近10倍。然而，伴随着抢红包热情的持续升温，与之相关的税务问题也逐渐浮出水面。个人抢到的红包该不该缴税？企业的红包支出能否税前扣除？第三方支付平台应如何进行税务处理？这些问题引起了社会各界的广泛关注与讨论。
其实早在2015年7月28日，网上就流传出了国家税务总局关于此方面规定的内部文件，即《国家税务总局关于加强网络红包个人所得税征收管理的通知》（税总函［2015］409号）。该文件的要点如下：①个人取得的企业派发的现金网络红包，按照“偶然所得”项目缴纳个人所得税；②个人取得企业派发的用于购买该企业商品或服务才能使用的非现金网络红包，包括各种消费券、代金券、抵用券、优惠券等，不缴纳个人所得税；③个人因购买企业商品或服务达到一定额度而取得企业返还的现金网络红包，不缴纳个人所得税；④个人之间派发的现金网络红包不缴纳个人所得税。
总体而言，该文件体现的征税原理合情合理，但其并未通过国家税务总局官方网站发出，因此文件是否属实尚不清楚。而且它仅仅是关于网络红包个人所得税处理的规定，至于派发网络红包的企业所发生的支出能否在企业所得税税前扣除，以及第三方支付平台取得的利息收入是否需要纳税、如何纳税等问题尚存在税法空白。
由此可见，有必要依照实际发生原则、相关性原则、合理性原则以及实质重于形式原则等对相关各方的涉税处理进行分析和论证，以规避征纳双方可能发生的涉税风险，维护和保障征纳双方的合法利益。
二、网络红包分类及相关各方的涉税处理
尽管税总函［2015］409号文件拉开了网络红包征税的序幕，但现实中发放红包的情况远远比该文件中划定的情况复杂。所以，在对网络红包进行分类的基础上，必须依据实质重于形式等原则，对网络红包相关各方的涉税处理方法进行具体分析。
（一）网络红包分类
为了更好地与税总函［2015］409号文件衔接，可从红包的主体关系、红包种类和红包形式对网络红包进行分类，网络红包分类关系如图1所示：
（二）亲友红包的涉税处理
亲友之间互发娱乐性质的红包所涉及的主体关系大多为个人对个人，红包形式也以现金为主。其实这种行为和“压岁钱”没有太大区别，只不过载体由原来实实在在的红包变成网上转账，其本质上仍属于赠与行为，笔者认为这种红包无须缴纳个人所得税。因为个人之间的赠与所得不在《个人所得税法》所规定的十一项征税所得当中，即除非特殊规定，个人之间的赠与所得不属于个人所得税的征税范围。从情感的角度来说，亲友之间互赠红包与其说是一种现金资产的转移，不如说是人与人之间情感的寄托和对中华传统的传承。因此，个人之间互赠红包无须纳税，既合情又合法。
（三）公益红包的涉税处理
随着近些年来我国慈善事业的不断发展和公益平台的日益健全，诸多企业和个人纷纷伸出援助之手，比如2015年3月腾讯公益宣布联合中国扶贫基金会发起“新年送有爱红包”项目，每名网友都可以通过微信、QQ等平台发出公益红包，为国家级贫困县的孩子们送上新年礼物。毫无疑问，这种移动互联网浪潮下的公益新方式降低了公益门槛，国家此时应该发挥税收的导向作用，积极鼓励公益新生态的形成。
公益红包大多为现金形式，就其发送方的性质不同，可以分为以下两种：
一是个人对公益组织的捐助。依据《个人所得税法》的相关规定，个人可以从其应纳税所得额中扣除其通过中国境内的非营利社会团体向教育和其他社会公益事业以及遭受严重自然灾害地区、贫困地区所支付捐款额的30%。
二是企业对公益组织的捐助。这种捐助所涉及的金额更大，对社会产生的影响也更为明显。目前，国家对于企业公益性捐赠支出给予了一定的政策倾斜，根据《企业所得税法》第九条和《关于公益性捐赠税前扣除资格确认审批有关调整事项的通知》（财税［2015］141号）的规定，企业发生的对已列明的公益组织的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。
笔者认为，公益红包的出现一方面有助于慈善事业的繁荣，另一方面，若运用恰当可以减轻企业和个人的税负，实现资源的高效配置。
（四）员工红包的涉税处理
为了激发员工工作的积极性，企业高层往往以个人或公司名义向内部员工派送红包，这种红包发放的目的在于鼓励员工凭借自身能力为企业创造价值，巩固两者之间的雇佣关系。但由于红包有现金和非现金两种形式，而且发放的时间不同，所涉及的税务处理也会有一定程度的差异，所以可以将员工红包分成日常现金红包、年终现金红包和非现金红包三类，其中非现金红包包括各种电子消费券、代金券、抵用券和优惠券等。
站在企业角度来看，根据《企业所得税法》的规定，工资薪金是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金形式或者非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与员工任职或者受雇有关的其他支出，准予从企业所得税的应纳税所得额中据实扣除，这说明员工红包应计入工资总额并在企业所得税税前扣除。
站在个人角度来看，根据《个人所得税法》的规定，个人所得不但包括现金，还包括实物、有价证券以及其他形式的所得等，所以非现金形式的红包也要计入员工工资、薪金所得计算缴纳个人所得税，但针对红包发放的不同时间，税法中又有不同规定。红包如果属于年终奖的一部分，应按照《关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发［2005］9号）的规定计算缴纳个人所得税，否则将被视为当月奖金，并入员工当月工资、薪金所得计算缴纳个人所得税。
（五）营销红包的涉税处理
为了抢占市场份额，越来越多的企业以红包为宣传媒介，吸引消费者扩大购买量，鉴于营销红包涉及的业务较复杂，现以图2简要概括其经济实质和主体间的相互关系。
图2中，本企业非现金红包是指只能在本企业使用的电子消费券、代金券、抵用券和优惠券等。企业向经销商发放现金红包的金额与经销商的销售量、销售额挂钩。由图2可知，营销红包主要涉及企业、社会个体和经销商三个主体，红包的表现形式可分为现金和非现金两类，非现金红包又可依据使用范围分为本企业和非本企业两类。企业向社会个体派发红包主要基于两个目的：一是直接为销售商品打折，比如本企业代金券式红包；二是为企业宣传造势，提高企业形象，间接起到提高销售额的作用，比如非本企业非现金红包和现金红包。
1. 企业所得税的涉税处理。首先，本企业非现金红包可被视为企业销售商品（产品）或服务的商业折扣（个人持券消费时，企业须在一张发票上同时注明销售额与折扣额，以防涉税风险）。按照《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函［2008］875号）的规定，企业应以扣除商业折扣后的金额确定销售商品的收入，进而计算应缴纳的企业所得税。其次，对于企业向个人派发的非本企业非现金红包和现金红包，笔者认为这两种支出均是出于宣传目的，可以归为业的销售费用。按照《企业所得税法》的规定，销售费用不超过当年销售（营业）收入15%的部分准予扣除，超过部分准予结转至以后纳税年度扣除。最后，对于企业对经销商不定期发放的网络红包，《关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发［2004］136号）视其为平销返利，企业开具红字增值税专用发票后冲减当期收入金额，减少当期应纳企业所得税；经销商在收到返还收入后冲减成本，当期应纳企业所得税增加。
2. 个人所得税的涉税处理。税总函［2015］409号文件规定：个人所收到企业发放的本企业非现金红包，不征收个人所得税，而个人的网络现金红包收入应按“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税，但因个体分散无法具体实施，可由红包发送方代扣代缴。其实在此次国税总局通知下达前，江苏盐城东台某企业已因在一档电视节目中现场派发了300万元的微信红包，事后主动向当地税务机关代扣代缴了75万元的个人所得税。马化腾也曾表示，腾讯在央视春晚发放的5亿元红包中有1亿元用于交税。个人取得的非本企业非现金网络红包收入依据《关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税［2011］50号）的规定，按“其他所得”项目全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
3. 增值税的涉税处理。企业对经销商不定期发放的网络红包，按照国税发［2004］136号文件的规定，企业在开具了红字增值税专用发票后减少销项税金额，经销商在收到返还收入后，对这部分金额做增值税进项税额转出处理。
三、第三方支付平台的涉税处理
如图3所示，在网络红包交易过程中，红包发送方把资金转移到第三方支付平台上，接收方在抢到红包后又将其转存于该平台的个人账户中，此时接收方既可以在线使用账户中的资金，也可以将其提现转存到个人银行账户中。可见，第三方支付平台为红包所有权的转移提供了技术支持。
然而，这个看似为网络红包载体的平台却创造出了数十亿元现金流，聚集了大量资金，貌似已具备金融机构的某些特征，但中国人民银行于2010年6月颁布的《非金融机构支付服务管理办法》（中国人民银行令［2010］第2号）将第三方支付平台提供的服务认定为“非金融机构网络支付服务”。依据此规定，第三方支付平台的收入来源主要基于两个方面：一是平台向交易双方收取的手续费；二是大量沉淀资金产生的利息收益。
总之，对于企业收入应计入应纳税所得额，缴纳企业所得税，但就不同的收入来源，适用的流转税有所不同。
对于网络现金红包业务，第三方支付平台往往会向红包的发送方收取一定的手续费，笔者认为，这部分收入应属于《关于将铁路运输业和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税［2013］106号）中信息技术服务业的业务流程管理服务下的金融支付服务取得的收入，应按6%的税率征收增值税。
沉淀资金（客户备付金）即第三方支付平台代客户暂时保管的交易款项，此处特指红包接收方存放于第三方支付平台个人账户中的红包金额。就其利息归属和分配问题，2011年中国人民银行公布的《支付机构客户备付金存管暂行办法（征求意见稿）》第三十四、三十五条规定：暂定备付金利息归第三方支付机构所有，其最高可获得计提风险准备金后利息总额的90%。但该条款引起了各方激烈的争议，最终《支付机构客户备付金存管办法》（中国人民银行公告［2013］第6号）对该问题予以回避。实际情况下，由于个人账户里的红包金额较小，人们通常忽略沉淀利息问题，即使某些消费者具有索取利息的权利意识，但也会受制于先前与某平台签署的协议（协议中往往要求消费者放弃该权利），这样沉淀利息成为第三方支付平台重要的收入来源。笔者认为，尽管现阶段其他企业的银行存款利息不征税，但支付平台具有金融企业的性质且沉淀利息是其主要收入来源，故应按5%的征收率征收增值税。
四、结语
总的来说，网络红包的出现是我国互联网金融发展的必然产物，是移动支付领域的新产品。在“互联网+”时代，财税部门应该加紧跟上互联网经济的步伐，尽快完善包括网络红包在内的网络交易税收政策，充分发挥其经济杠杆的调节作用，在促进网络经济蓬勃发展的同时，保证国家的税收收入，规避纳税人的税收风险。此外，会计和税务工作者也应与时俱进，不断更新知识储备，在深刻领会税法精神和原则的基础上，恰当运用已有的税收政策妥善处理企业的涉税业务，规避税收风险，降低税负。
主要参考文献：
中国注册会计师协会．2015年度注册会计师全国统一考试辅导教材——税法［M］．北京：经济科学出版社，2015．
黄微平，关颖．企业发放微信红包之财税处理［J］．财会月刊，2015（22）．
裴玉，梁鑫．视同销售行为的涉税会计处理分析［J］．财会月刊，2013（9）．
