【作 者】
陆兴凤
【作者单位】
无锡商业职业技术学院会计金融学院，江苏无锡214153
【摘 要】
【摘要】随着网络的发展和移动支付时代的到来，电子红包的发放逐渐渗透到企业日常经济活动中。本文从企业发放电子红包的角度，在对电子红包进行分类的基础上，详细探讨了企业在发放电子红包的过程中涉及的经济业务，并借鉴了相关会计准则及税法规定，对企业发放电子红包的会计处理及纳税核算进行了初步的探讨，提出了发展与完善的建议。
【关键词】电子红包；移动支付；企业所得税；会计处理
【中图分类号】F275 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2016）10-0050-4随着网络的发展和移动支付方式的流行与火爆，各大企业纷纷利用网络平台发放各种形式的电子红包，作为产品宣传、推广和日常支付的新型手段。但目前国内关于此类新型经济业务的研究还比较少，相关会计准则与税法对此都没有明确的规定。因此在实际运用中，对于此类电子红包业务，企业作为发放主体，要回归经济业务的实质，分清发放目的、用途、形式及对象，参照相关规定进行正确计量与会计处理，准确核算相关税费。
一、企业电子红包概述
（一）移动支付
移动支付是指利用手机等移动通信设备，借助于互联网和通信技术，实现货币资金的转移结算。移动支付以方便快捷、成本低等特点逐渐取代了现金和银行卡，它是货币的一种新的表现形式。
（二）企业电子红包
企业电子红包是企业出于宣传或其他目的，利用网络或移动平台发放的现金及非现金红包，是一种新型的电子支付产品。电子红包与传统红包的区别之处在于，我们所看到的只是资金转移的记录，而不是实物货币。
目前较流行的电子红包是腾讯公司开发的微信红包，随着微信红包的关注度及影响力的进一步提升，各网络平台也越来越多地使用电子红包。用户在抢红包及转发红包的过程中，并不太看重红包金额的大小，而更关注群体的互动性。在此过程中，企业品牌得到前所未有的推广，这就是目前企业热衷于发放各种电子红包的重要原因。
目前最流行的微信红包是通过移动客户端发放的，所以微信红包是移动支付产品之一。
（三）企业电子红包的特点
从会计核算的角度来看，企业电子红包呈现如下特点：
1. 电子红包的会计“实质”日趋重要。由于网络与移动支付的便捷性、普及性、时尚性和超强传播性，用户可以将银行卡与电子红包账号直接绑定，随时随地抢红包与发红包，即使没有绑定银行卡，仍可领取红包。以微信红包为例，据有关数据统计，截至2014年底，移动手机微信用户已达6亿多人。2015年春节期间，互动红包总量达110亿次，资金量达60亿元，庞大的用户群与惊人的传播能力决定了微信红包的影响力。因此，电子红包不管是从数量上还是性质上都符合会计核算的重要性原则，企业应重视对电子红包的核算，电子红包的会计信息也应单独反映。
2. 电子红包形式多样。随着电子红包的普及，“企业对用户”、“企业对员工”的时代全面开启，电子红包的发放形式也是多种多样，有现金和非现金、促销型和非促销型、定向和非定向等。因此，相应的会计核算应该是在对电子红包合理分类的基础之上，对不同对象、不同形式的电子红包区别处理，以符合经济业务的实质。
3. “低成本高收益”的营销效果。 电子红包的时尚性、品牌推广作用使其逐渐成为一个开放式的营销平台，电子红包投入不大，但往往营销效果很好，所以被企业所热衷使用。随着电子红包营销手段的不断创新，其会计处理必须能充分适应多种营销形式，相应的账务处理也应及时做出调整。
二、企业发放的电子红包的种类
电子红包按发放形式可以分为现金和非现金，按功能可以分为普通和拼手气，按目的可以分为日常型、促销型和公益型，按发放对象可以分为内部员工和外部用户等。本文先区分电子红包的发放对象，再区分电子红包的发放形式、功能和目的来进行相应的会计处理。
1. 按发放形式分类。
（1）现金电子红包。企业发放的这类电子红包等同于银行资金，收到现金电子红包的个人或企业可以把资金转至银行账户或用于网络资金结算。没有确认收取而退回的现金电子红包也会自动退到企业电子红包对应的银行账户中。可见，现金电子红包对于企业而言仅涉及货币资金的账务处理。
（2）卡券类非现金电子红包。这类电子红包主要包括企业向社会公众发放的折扣券、优惠券、团购券、代金券等。此类电子红包不能直接作为现金使用，而必须消费才能发挥其作用，它主要是企业出于广告宣传和提高销售收入的目的而发放的。卡券类电子红包的实质是企业为促进销售而做出的让步，与实物的折扣券、优惠券等没有太大区别，基本可参照销售折扣业务进行账务处理。
2. 按发放功能分类。
（1）普通红包。此类红包是由发放主体确定红包金额后，发给指定人的红包，又称定向红包。
（2）拼手气红包。此类红包由发放主体确定红包总额和红包个数，但每个红包的金额由系统随机产生，发给不指定的人，收红包的人也是“先到先得”。这就是通常所说的“抢红包”，又称非定向红包。
3. 按发放目的分类。
（1）日常业务电子红包。由于电子红包的普及性，企业可能出于日常资金结算方便的目的而用电子红包向内部员工发放工资、奖励或向销售商发放返利等。
（2）促销型电子红包。此类红包是企业出于宣传目的而向社会公众发放的电子红包。
（3）公益型电子红包。此类红包是企业出于捐赠目的而发放的公益型电子红包。
4. 按发放对象分类。
（1）内部员工电子红包。企业发放给内部员工的红包，其又可再分为普通员工电子红包与高管电子红包。内部员工电子红包还可按发放红包的性质分为计入月薪的工资电子红包和年终奖电子红包。
（2）外部用户电子红包。此类红包是企业发放给企业外部的销售商或用户的电子红包。本文所指的用户是指除发放红包的企业以外的个人及企业用户（特定的、不特定的、潜在的）。
三、企业电子红包的科目设置
由于电子红包中的资金是货币在形式上的创新，所以在核算中我们应该将其等同于货币资金。电子红包的科目设置可根据企业运用需要分为以下两种方式：
1. 设置“其他货币资金——电子红包”。因为电子红包中的资金有可能存在沉淀或用不完返还的情况，所以对于电子红包业务较少的单位，可以考虑采用这种形式，再按照支付平台的不同进行明细核算，如支付宝、微信等。
企业充实电子红包账号款项时：
借：其他货币资金——电子红包
贷：银行存款——某账户
以后使用电子红包款项时，直接减少“其他货币资金——电子红包”账户金额，增加相关成本费用；电子红包支付未成功时，做相反分录即可。
2. 设置“银行存款——电子红包”。随着移动支付和电子红包普及与关注程度的提高，企业越发意识到这种方式的营销效果是传统营销方式无法比拟的，所以对于准备长期采取电子红包进行促销的企业可以考虑直接把电子红包视为特殊的银行存款来进行管理。这种方式是基于互联网金融支付及互联网营销创新角度来考虑的。
企业充实电子红包账号款项时：
借：银行存款——电子红包
贷：银行存款——某账户
以后使用电子红包款项时，直接减少“银行存款——电子红包”账户金额，增加相关成本费用；电子红包支付未成功时，做相反分录即可。
这两种方式下，企业电子红包的使用情况及结余情况一目了然、简单易懂，也符合对电子红包单独反映与核算的原则，而且在进行现金流量核算时可以将其设置为现金类科目，方便对企业货币资金进行准确核算。
在这种核算方式下，电子红包资金沉淀所获得的利息可以直接冲减财务费用。本文主要是以设置“银行存款——电子红包”进行会计处理的。
四、电子红包的会计处理与纳税核算
（一）企业发放的内部员工电子红包
企业发放给内部员工的电子红包要根据发放的对象（普通员工或公司高管）、发放的性质（工资或年终奖）、发放的形式（现金或非现金）进行区别处理。
1. 普通员工的工资现金电子红包。企业发放给普通员工的定向或非定向现金电子红包，其实质是企业对员工的某种奖励或补助。由于双方存在劳动法律关系，因此应将其看作员工从企业取得的工资薪金，企业也应把此部分红包收入合并计入相应员工的当月工资。
根据税法的“工资、薪金所得”项目，员工自单位处取得的工资薪金应由企业代扣代缴个人所得税，即员工取得的电子红包应该是税后所得。企业在发放电子红包后，应详细记录电子红包发放的后台数据，以便正确履行纳税义务。
根据《企业会计准则》，将企业发放的电子红包视为职工薪酬时，应按受益对象分别计入相应的成本费用。
企业计提普通员工的工资现金电子红包时：
借：管理费用/生产成本/制造费用/在建工程/研发支出/
销售费用
贷：应付职工薪酬
发放普通员工的工资现金电子红包时：
借：应付职工薪酬
贷：银行存款——电子红包 . 普通员工的年终奖现金电子红包。企业发放的金额相对较大或根据员工全年工作业绩发放的一次性奖励红包，应视为年终奖红包。
根据《个人所得税法》的规定，对于员工全年一次性奖金，应首要考虑其适用的税率和速算扣除数，所以应以员工全年一次性奖金金额除以12，也就是把全年一次性奖金单独看作是一个月的工资薪金，以此商数来确定适用税率和速算扣除数。若当月工资大于或等于规定的费用扣除额（如3500元），则适用公式：应纳税额=全年一次性奖金×适用税率－速算扣除数；若当月工资小于规定的费用扣除额，则适用公式：应纳税额=（全年一次性奖金-当月工资与费用扣除额的差额）×适用税率-速算扣除数。
值得注意的是，在同一纳税年度，对于同一纳税人，其年终奖现金电子红包应结合传统奖励一同处理，这样的年终奖处理方式一年只能采用一次，员工收到的年终奖现金电子红包也应视为税后所得。
普通员工的年终奖现金电子红包的会计处理同普通员工的工资现金电子红包。
3. 高管现金电子红包。企业发放给高管的现金电子红包，如果是对其当月或当年的业绩奖励，则可参照普通员工的工资或年终奖现金电子红包进行会计核算与纳税处理。
企业发放的现金电子红包若是与高管工作年限或其他条件挂钩的，则应按权责发生制原则在各月或各年计提相关费用。
计提时：
借：管理费用/销售费用
贷：应付职工薪酬——某高管
满足发放条件时：
借：应付职工薪酬——某高管
贷：银行存款——电子红包
如未满足发放条件、决定不予发放时，则做计提时的相反分录即可。
如果企业对高管发放的现金电子红包是与企业股份挂钩的，则参照“企业年金基金”进行相应的会计处理。
4. 员工卡券类电子红包。企业对员工（含高管）发放卡券类电子红包，主要是让他们以消费者的身份带动身边人进行产品消费，此时员工的身份与企业外部用户的身份是重叠的，因此这类电子红包的会计处理参照后面的企业对用户发放的卡券类电子红包。
（二）企业发放的外部用户电子红包
1. 企业向个人用户发放现金电子红包。对于企业向个人用户发放现金电子红包目前有两种观点：第一种观点认为，根据《个人所得税法》关于“企业赠送礼品有关个人所得税”的规定，应按个人的“其他所得”项目，全额适用20%的税率计征个人所得税，不存在起征点的限制，即个人用户应该取得的是税后红包。企业应按公式：应代扣代缴个人所得税税额=发放电子红包金额÷（1-20%）×20%，计算对个人用户的代扣代缴税额。
第二种观点认为，企业向非特定社会公众发放现金电子红包一般是为了促销，其更多强调的是参与人的数量，从而扩大活动影响力，每个人所得的红包金额都比较小，而且有很强的随机性。这类红包更类似于中奖性质，因此可以适用国家税务总局针对“个人购买体彩、福彩一次中奖收入不超过1万元”或“个人有奖发票中奖不超过800元”免征个人所得税的规定。个人用户所取得的电子红包应视不同的金额进行不同的税务处理，按“偶然所得”项目计算个人所得税。
本文赞同第二种税收处理办法，小额电子红包不纳税可以简化税款征收，降低征税成本，否则可能导致征税成本超过所征的税额。小额不纳税也可以鼓励企业多做促销，活跃经济环境，减轻企业负担，因此建议一般情况下企业对个人用户发放的小额现金电子红包不计征个人所得税。
根据《企业所得税法》的规定，企业发放的现金电子红包一般是出于广告宣传的目的，所以适用“广告宣传支出”的规定，只要全年广告宣传支出总额不超过当年销售（营业）收入15%（个别行业会有区别）的限额，就可以全额抵扣。因为涉及入账原始凭证问题，所以建议企业在发放此类大额电子红包之前，应与税务部门做好沟通，并及时取得后台数据作为原始凭证。
根据《企业会计准则》的规定，企业出于广告宣传目的向社会公众发放的现金电子红包，根据实际发放数额：
借：销售费用
贷：银行存款——电子红包
2. 企业向企业用户发放现金电子红包。企业向企业用户发放现金电子红包，更多是出于巩固合作的目的而主动做出的让步，对象一般不是随机的，范围也是有限的，而且可能不断重复发放。如果是针对企业某次销售行为而发放的现金电子红包，应参照销售折扣进行处理。
如果发放的对象是不特定的、潜在的企业用户或发放不是针对特定用户的某次销售行为，因为是非公益性质的，所以可视为单纯的赠送行为，接受现金电子红包的企业应把红包金额并入纳税所得，计算缴纳企业所得税，这样可以更好地规范企业间的资金结算行为。
3. 企业向个人及企业用户发放卡券类电子红包。这类电子红包是企业向社会公众发放的卡券类促销型电子红包。本文所认定的折扣券、优惠券、团购券、代金券等一般都有使用期限或其他限制条件，用户领取后是否使用具有不确定性。卡券类电子红包本质上是给予用户的某种优惠与让步。本文所指的卡券类电子红包是赠券，而不是单独出售的商品。
企业发放卡券类电子红包时，因为没有实际支出，也没有对外出售商品或提供服务，所以不会对企业所得税和增值税产生影响。只有在用户实际使用此类电子红包券时，才会对税负产生影响。
（1）电子代金券。电子代金券可以直接作为现金抵用，是为促销商品而给购货人的附加优惠。此时电子代金券应计入当期收入，并全额开具发票，发放的电子代金券一般作为业务推广费处理。但这样处理会导致多缴税，对企业所得税的成本扣除也不利。这种处理方法根据发放时是否进行会计账务处理分为两种情形：
第一种情形：某企业发放电子代金券时：
借：销售费用
贷：其他应付款/预计负债——代金券
用户持电子代金券消费时：
借：其他应付款/预计负债——代金券
银行存款
贷：主营业务收入 （全额）
应交税费——应交增值税（销项税额）
使用期结束后，未使用的电子代金券到期冲回：
借：销售费用（红字）
贷：其他应付款/预计负债——代金券（红字）
第二种情形：根据电子代金券实际使用情况，如估计使用比例不大，可在发放时只登记备查账，待使用时再确认为销售费用，这更符合实际工作需要。
发放时：备查登记。
用户持电子代金券消费时：
借：销售费用
银行存款——某账户
贷：主营业务收入 （全额）
应交税费——应交增值税（销项税额）
使用期结束时，清除备查账记录。
在以上观点中，电子代金券部分要计入收入，缴纳相关税费。所以在实务操作中，许多企业出于税收考虑，认为发放的电子代金券实际上也是对用户消费达到一定水平给予的商业折扣，因此用户在使用电子代金券时，也视为商业折扣处理。如商品原本销售额为1000元，用户用了100元电子代金券，即企业实际取得900元的收入，此时可以认为销售折扣为九折。这时电子代金券发挥着折扣券的作用，此种情况参照电子折扣券进行处理，折扣额100元也应在同一张发票上注明。
（2）电子折扣券、优惠券。对于其他的电子折扣券、优惠券等，用户在实际使用时将其视为商业折扣处理。将折扣额在同一张发票上注明，这样可以按扣除折扣后的金额计算缴纳增值税。
在会计处理时，因为此类电子折扣券使用比例较小，所以在发放与到期时只做备查登记，待用户使用时才做账。
发放电子优惠券时，备查登记电子优惠券的发放数量、到期日等。
用户使用电子优惠券时：
借：银行存款
贷：主营业务收入（折扣后金额）
应交税费——应交增值税（销项税额）
卡券到期后，清除备查账记录。
4. 企业发放给销售商的现金电子红包。企业向销售商发放现金电子红包，主要包括厂家返利或保价等情形。
因此，发放企业的返利或保价现金电子红包应作销售收入及增值税销项税额的冲销，收到现金返利的销售商应计入营业外收入或冲减销售费用等，收到现金保价的销售商应冲减库存商品的成本及增值税进项税额。
5. 企业发放公益型现金电子红包。企业向有关公益组织或政府发放的公益型电子红包基本都是现金电子红包，一般不涉及卡券类电子红包。
根据《企业所得税法》关于企业捐赠的规定，企业在捐赠时符合捐赠途径、捐赠对象（公益组织或县级以上政府、部门）的有关规定，捐赠支出在年度利润12%以内的部分可以全额抵扣，超过部分要做纳税调整。
根据《企业会计准则》的规定，企业发放公益型现金电子红包时：
借：营业外支出——捐赠支出
贷：银行存款——电子红包
6. 企业发放电子红包实行外包。有些企业可能出于降低成本以及通过专业性操作更好地扩大宣传效果等目的，而把发放电子红包的业务外包给有关的第三方平台，其一次性支付的红包费及相关的策划费应适用“广告宣传费”的相关规定。
根据“营改增”后的规定，若签订服务协议的第三方可全额开具增值税专用发票，企业可进行增值税进项税额抵扣，这更是很多企业所乐于见到的。
总之，在移动支付的时代，关于电子红包经济业务的会计处理与纳税核算仍处于不断探讨中，特别是对于企业向社会公众发放现金电子红包是否需要代扣代缴个人所得税，以及企业发放卡券类电子红包如何进行会计处理争议较多。有关会计部门应及时适应经济发展的新形势，制定合理的会计处理规则，这样才能发挥会计作为商业语言准确传递商业信息的重要作用。
主要参考文献：
郭春燕．网络商家“红包”促销怎样做账［J］．财会月刊，2013（7）．
陈如同．第三方支付平台备付金核算：以支付宝为例［J］．财会月刊，2014（4）．
