【作　　者】
吴 萍

【作者单位】
（钟山职业技术学院经管学院 南京 210049）

【摘　　要】
一、问题的提出
《企业会计准则第16号——政府补助》（以下简称“政府补助准则”）规定，“与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。”
现有A公司是从事符合国家产业政策鼓励发展的某个企业，其购入的某专门用途的设备可按购买价格的40%取得财政补贴。假设A公司将该设备作为固定资产使用，购买价格为100万元，运杂费等使设备达到预定可使用状态的其他费用为20万元，设备于2012年6月30日达到预定可使用状态，折旧年限为10年，预计净残值为20万元，同日收到财政补贴款30万元。A公司将该项财政补贴款作为与资产相关的政府补助，按照有关规定确认为递延收益，并在该机器设备的折旧年限内平均摊销，计入各年度的营业外收入。
截至2012年12月31日，该设备已出现减值迹象。按照《企业会计准则第8号——资产减值》的相关规定，A公司需对其进行减值测试。此时，设备账面价值为115万元，与该设备对应的递延收益余额为28.50万元。资产减值测试需比较资产账面价值与可收回余额，是否应当剔除“递延收益”余额，即资产账面价值是否应做相应调整呢？
二、政策依据
《企业会计准则讲解（2010）》第十七章第二节中，“政府补助准则要求采用收益法中的总额法，以便更真实、完整地反映政府补助的相关信息。”而所谓的“收益法中的总额法”将与资产相关的政府补助列报为递延收益，即政府补助准则相关规定中所涉及的仅是政府补助及其相关资产在财务报表上的列报问题。而不涉及资产、负债的计量问题，因此政府补助的不同列报方法不应影响到减值测试。
这一点在国际会计准则体系（IFRS）中也有所体现，《国际会计准则第20号——政府补助的会计处理和政府援助的披露》第24段对于与资产相关的政府补助允许采用两种列报方法：一种是列报为递延收益，另一种是把政府补助的摊余金额从资产账面价值中减去。显然，我国政府补助准则采用的是第一种列报方法，但在相关资产后续计量问题上，列报不应影响其后续计量，即资产减值测试过程中，对资产相关“递延收益”余额应当予以考虑。
三、具体应用
因此，企业应当把与资产相关的政府补助所形成的递延收益的余额从相关资产于同一时点的账面价值中减去，得到相关资产的调整后账面价值，并以该调整后账面价值作为资产减值测试中的账面价值基础。对于不能对该资产单独进行减值测试的情况（因为企业难以对单项资产的可收回金额进行估计），而是需以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额的，则应把由与资产相关的政府补助所形成的递延收益的余额从该资产组于同一时点的账面价值中减去，得到该资产组的调整后账面价值，并以该调整后账面价值作为该资产组减值测试中的账面价值基础。
如果经过减值测试后，认为该资产（或资产组）的可收回金额低于经调整后的账面价值，因而需对该资产（或资产组中的各项资产）计提减值准备的，则减值准备的计提额应当从资产的账面价值中减去。但是，由与资产相关的政府补助形成的递延收益不受减值准备计提的影响，仍然继续在相关资产的使用寿命内摊销，并计入各期的损益。
结合上例，假设2012年12月31日该设备可收回金额为80万元，经过调整后的账面价值为86.50万元（115万元-28.5万元），可收回金额低于经过调整后的账面价值，应计提减值准备6.5万元。
对于该案例完整的会计处理如下（单位：万元）：2012年6月30日，设备达到预定可使用状态：借：固定资产——设备120；贷：银行存款120。借：银行存款30；贷：递延收益30。2012年7-12月，按月计提设备折旧并摊销递延收益：借：生产成本等0.83；贷：累计折旧0.83。借：递延收益0.25；贷：营业外收入0.25。2012年12月31日，计提该设备减值准备：借：资产减值损失6.5；贷：固定资产减值准备6.5。只要该设备可收回金额高于其经过调整的账面价值，则无需对该设备计提减值准备。○