【作　　者】
邢俊霞

【作者单位】
宿迁学院商学院，江苏宿迁223800

【摘　　要】

在养老需求不断提升的背景下，担负着养老第二支柱重任的企业年金、职业年金正受到越来越多的关注。2016年6月6日，人社部公布了《企业年金规定（征求意见稿）》，对原《企业年金试行办法》进行了修订。由于机关事业单位缴纳的职业年金比较统一，在此不做分析。而企业年金不强制实行，缴纳比例也不同，所以本文专门针对企业年金进行分析。
一、企业年金所得税政策
根据2009年6月财政部、国家税务总局发布的《关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政策问题的通知》（财税［2009］27号）以及2013年12月财政部、国家税务总局、人力资源和社会保障部发布的《关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税［2013］103号）规定，企业年金缴费的所得税处理办法如下：
1. 年金缴纳环节。①企业支付的年金。不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过部分，不予扣除。计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。②个人缴纳的年金。不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。
2. 年金基金投资环节。企业年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，暂不征收个人所得税。
3. 领取年金环节。全额按工资薪金所得缴纳个税，税款由受托人代表委托人，委托托管人代扣代缴。
二、年金所得税筹划方法
1. 年金缴纳与否的筹划。
（1）企业所得税筹划。企业缴存的年金可以税前扣除（不超过工资总额的5%），所以企业选择实行年金制度可以抵减企业所得税税额。
（2）个人所得税筹划。企业缴纳部分在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税；个人缴纳部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。所以，企业实行年金制度还可以为职工抵减个人所得税。
（3）案例分析。假设某企业全年工资预算增长9%，某职工月均工资10000元，该企业如果把工资增长部分全部发放给职工，则职工要全额缴税。如果实行年金制度，企业按5%缴纳，个人按4%缴纳，则个人账户的年金不缴纳个人所得税，企业也会减少企业所得税的缴纳。设个人基本养老保险（8%）、医疗保险（2%）、失业保险（0.5%）、住房公积金（12%）缴费比例为22.5%。设企业缴纳的年金50%计入职工企业年金个人账户，另外50%划入本人企业年金个人账户，个人缴纳的年金全部计入本人企业年金个人账户。单位实行与不实行年金制度对个人所得税和年金本人账户的影响如表1所示：

实行年金制度的直接节税效应：该职工每月可节约个人所得税125.1元（434.5-309.4），每年为1501.2元。每月可抵减企业所得税130元（10400×5%×25%），假设企业为100名职工缴纳年金，则一年可抵减企业所得税156000元（130×12×100）。除了直接节税效应，实行年金制度还能产生间接节税效应，即：年金制度可提高职工退休后待遇，且本人企业年金个人账户储存额可继承，可减轻职工后顾之忧，调动工作积极性，从而为单位多做贡献。
2. 年金缴纳比例纳税筹划。《企业年金规定（征求意见稿）》规定：企业缴费不超过本企业上年度职工工资总额的8%，企业和职工个人缴费合计不超过本企业上年度职工工资总额的12%。结合财税［2009］27号与财税［2013］103号文件，分析不同年金缴纳比例对企业纳税的影响，详见表2：

3. 年金缴纳年限纳税筹划。职工缴纳年金年限的长短，对个人所得税税额也有较大的影响。本文将分析职工分别按20年和35年缴纳企业年金对个人所得税的影响。仍以月均工资10000元为例，假设个人“三险一金”缴纳比例为22.5%，个人年金缴纳比例为4%。不缴纳年金时个人所得税=（10000-3500-2250）×10%-105=320（元），缴纳年金时个人所得税=（10000-3500-2250-400）×10%-105=280（元），缴纳年金每年节税额=（320-280）×12=480（元）。考虑资金时间价值，利率按10%计算，多缴纳15年年金总节税额为：480×［（F/A，10%，35）-（F/A，10%，20）］=480×（303.542-57.275）=118208.16（元）。因此，职工开始参加工作时尽量选择实行年金制度的单位，因为年金缴纳年限越长，个人所得税节税额越多，退休时领取年金越多。
4. 领取年金年限纳税筹划。由于个人领取年金环节要按工资薪金所得全额缴纳个人所得税，年金个人所得税优惠只是延缓纳税而并非免税。《企业年金规定（征求意见稿）》明确规定：职工在符合相关条件时，可以从本人企业年金个人账户中一次性、分月或分次领取企业年金。
假设某职工月均工资10000元，按35年缴纳年金，单位按5%缴纳，单位缴纳的年金50%计入职工企业年金个人账户，另外50%划入本人企业年金个人账户，个人按4%缴纳。年金投资收益率为10%，则到60岁退休时本人企业年金个人账户余额为（10000×5%×50%+400）×12×（F/A，10%，35）=2367628元，职工按不同方式领取年金对个人所得税的影响如表3所示。

由表3可以看出，计划领取年金年限越长，适用税率越低，纳税额越少，所以缴纳年金的职工在身体条件允许的情况下应尽量延长年金领取时间。
三、完善企业年金税收优惠制度的建议
1. 进一步扩大税收优惠。
（1）个人所得税方面。在个人领取年金环节，建议扩大税收优惠力度。目前作为基本养老金的退休工资免征个人所得税，但这部分一般达不到3500元的免征额，而年金养老金全额单独纳税，这两部分都是个人的退休收入，实际并没有完全享受工资薪金所得的免征额待遇。建议把两部分养老金合并征税，以基本养老金加上年金养老金减去免征额的余额作为工资薪金所得的应纳税所得额来缴纳个人所得税，或者单独以退休年金扣除免征额的余额征税。
（2）企业所得税方面。《企业年金规定（征求意见稿）》规定，企业缴付年金不应超过本企业上年度职工工资总额的8%，建议企业缴纳年金部分税前扣除比例由5%提高至8%。
2. 建立分月或分次领取机制，发挥年金长期养老保障作用。由表3可以看出，个人领取年金时税负较重，尤其是一次性领取者，因此建议除特殊情况外，禁止一次性领取。
3. 鼓励有条件的中小企业民营企业实行年金制度。截至2015年年末，全国建立企业年金的企业有7.5万家，参加职工为2317万人，而参加基本养老保险的在职职工为2.62亿人，在职职工中参加企业年金的人数只有8.84%。可以看出，企业年金制度存在规模小、受益面窄、与养老保险第二支柱要求不适应等缺陷。大型央企实行年金制度的较多，数量众多的中小企业、民营企业几乎都没有实行。建议对数量众多的中小企业或民营企业一方面提高免税比例，给予比央企更优惠的政策；另一方面降低其缴纳职工基本养老保险的缴费比例，使基本养老保险和企业年金相互配合、平衡发挥作用。

主要参考文献：
程瑶，伍洲．新规定下企业年金的纳税筹划探析［J］．经济研究参考，2014（68）．
李睿涵．如何利用企业年金进行纳税筹划［J］．财经界（学术版），2015（21）．