2016年
财会月刊(29期)
财务·会计
企业商业伦理会计核算初探

作  者
肖岳峰1(教授),林 琳2

作者单位
1.桂林理工大学校长办公室,广西桂林541004;2.桂林理工大学管理学院,广西桂林541004

摘  要

   【摘要】很多企业为片面追求利益,违背商业伦理,甚至跌破道德底线,丝毫不顾及消费者与社会的利益。如何推动企业重视商业伦理的建设,理应成为理论研究者的重要课题。本文以我国商业伦理重灾区的食品生产企业为研究对象,尝试对企业商业伦理进行会计核算的定量分析,通过改进Interbrand评估方法,并运用熵权法和GM(1,1)模型对商业伦理影响因素进行赋值,以实现科学评估商业伦理价值目的。
【关键词】食品企业;商业伦理;Interbrand评估方法;会计核算
【中图分类号】F230.9           【文献标识码】A           【文章编号】1004-0994(2016)29-0038-4“三聚氰胺”奶粉事件断送了“三鹿”品牌,而含汞大米、注水牛肉、地沟油、转基因食品及面向儿童的辣条、饮料等给人们带来的食品安全恐惧心理可以说是与日俱增。甚至于不少人发出“还有什么可以吃”的担忧。我国食品行业的安全与诚信问题,赤裸裸地摆在了社会公众面前。即便是主流网站也难逃虚假广告的困扰、防不胜防的诈骗及骚扰电话等,使得商业诚信岌岌可危。如何提升投资者、企业家对企业商业伦理重要性和对企业长期利益影响的认识?如何建设我国企业的商业伦理以再次取得公众的信任?显然是十分重要并值得探讨的问题。我国企业应该重拾道德诚信,笔者借此提出应将企业商业伦理纳入会计核算体系的观点。
企业对商业伦理的遵守必然会产生成本,当然也会带来收益。基于成本效益原则,本文以食品企业为研究对象,利用AQ上市公司公布的会计数据,试图从会计核算的角度来计算商业伦理成本,并分析商业伦理成本的付出是否能够为食品企业带来超额的收益。笔者拟借用品牌价值评估的方法——Interbrand评估方法,并对该方法进行改进,以达到更适合商业伦理价值评估的目的,以期为企业提供一种商业伦理的会计核算方法。
二、研究综述
Jones T.和F. Gautschi(1988)站在未来企业高管的角度研究了商业伦理在未来的改变情况;Keesoo Han(1999)提出了要将商业伦理纳入MBA教育课程的观点;Cowton C.和J. Cummins(2003)研究了商业伦理教学对高等教育的消极影响和积极影响。在Wu(2001)验证了国际商业伦理模型之后,Forte(2004)以美国的400个管理者作为研究样本,构建了领导者特征与商业伦理的关系模型;随后,Vitell和Hidalgo(2004)在实证比较了西班牙和美国两个样本管理者以后,提出了一个更加全面的商业伦理的影响因素模型;而Lin和Wei(2006)也提出了商业伦理与组织承诺关系的一个模型;Svensson(2008)则构建出了商业伦理的一个整合模型。
倪愫襄(2004)认为在建设商业伦理的过程中,核心问题是要确立一个合理的伦理原则;黎来芳(2005)基于鸿仪系“掏空”上市公司的案例,认为防范违背商业伦理现象的发生应从股权结构、内部的资本市场、公司治理和信息的披露这四个方面着手;裘益政、尹美群和许永斌(2005)以及赵丽琼(2006)站在公司治理的角度,提出了构建商业伦理治理的思路;史永展和沈建(2008)对比分析了商业伦理和企业社会责任;莫申江和王重鸣(2009)从商业伦理的内涵、特征、形成、影响机理等方面对国外的商业伦理进行了研究回顾。
不难看出,国内外学者对于商业伦理的研究基本上都是集中在含义、现状、解决对策、如何构建、与企业社会责任对比等方面,却没有对商业伦理做定量化研究,这是目前关于商业伦理理论研究的不足。正是这个理论的不足,使人们忽视了对企业遵守商业伦理的长远利益认识不足的问题,当然更不会考虑违背商业伦理的代价(损益)了。
考虑到商业伦理和品牌具有类似的属性,都是能够以自身无形的姿态为企业带来额外的收益,既需要付出成本,同时又可获得收益,故笔者拟借鉴Interbrand评估方法,并在此基础上加以改进,尝试构建一个企业商业伦理的会计核算体系。
三、商业伦理的评估模型
(一)Interbrand评估方法及其改进
Interbrand评估方法是由全球著名的咨询公司Interbrand创立的,用于评估企业的品牌价值,是国际通用性和权威性较强的一种方法,其基本思路是将企业长期创造的超额净收益进行折现(类似于收益法),即乘以一个系数,其估算模型为:品牌价值=品牌收益×品牌强度系数。
品牌与商业伦理虽然都是无形的,但内容不一样,因此需要对品牌价值评估的Interbrand方法进行改进,使其更适用于商业伦理的会计核算。基于品牌价值的估算模型,并根据以下商业伦理评估路线图构建改进的评估模型,即:
V=P×C=W×K×Z×C
其中:V代表商业伦理价值;P代表商业伦理的未来预期收益;Z代表商业伦理作用系数;W代表企业前一年的销售收入;K代表企业前3年的加权平均销售利润率;C代表商业伦理强度系数。

 

 

 

 

(二)企业商业伦理带来的沉淀收益
沉淀收益(residual earnings)是由企业遵循商业伦理带来的超额收益,等于企业履行商业伦理责任后的营业利润减去企业正常销售产品下的营业利润,再减去不是由商业伦理带来的利润。但在计算的时候,一般采用企业前一年的销售收入总额,乘以该企业近三年的加权平均销售利润率替换沉淀收益,使评估的结果更能衡量出商业伦理的贡献力量,权重一般取1∶2∶3,公式如下:
K=(去年的销售利润率×3+前年的销售利润率×2+大前年的销售利润率×1)/(3+2+1)
其中,销售利润率=净利润/销售收入总额×100%。则:
沉淀收益=W×K=W×(去年的销售利润率×3+前年的销售利润率×2+大前年的销售利润率×1)/(3+2+1)
(三)商业伦理作用系数的确定
商业伦理作用系数衡量的是商业伦理相对于其他影响消费者购买产品因素的影响度,表示为商业伦理对企业收入的贡献率,是指商业伦理投入的增加量占企业年超额收入的百分比,也可以说是合理地预测商业伦理的建设对企业收入的影响。通过大量消费者购买行为调查报告的阅读,发现影响消费者购买企业产品的主要因素有产品质量Y1、企业的口碑Y2、商业伦理Y3、企业品牌Y4、产品价格Y5、卫生保证Y6等6个。而对于这6个影响因素的赋值,可以采用专家打分法、熵权法、层次分析法(AHP)、因子分析法和GM(1,1)模型等方法。
本文采用熵权法对以上6个影响因素进行赋值。熵权法是根据因素信息载量的大小来确定最后的分值,熵值越小,意味着承载的信息量越大。
1. 数据的标准化处理。为了避免由于不同的指标之间往往具有不同的量纲,可能导致指标缺乏可公度性,因此要消除不同指标量纲所带来的不可公度性,即借助SPSS统计软件进行数据的无量纲化处理并标准化,将数据压缩在[0,1]区间内。数据的无量纲化处理公式为:
Xij"=                ,j∈[1,n]

      其中:对于正向指标可直接代入;对于负向指标先求倒数,然后再代入计算。
2. 计算各影响因素的贡献度Qij。
Qij=

3. 计算各影响因素的熵值ej。
ej=-r[i=1mQijlnQij]
其中,r=[1lnn]。
4. 计算差异系数gj。
gj=1-ej,j∈[1,n]
5. 确定权重系数dj。具体如表1所示。

 

 

 

(四)商业伦理强度系数的确定
商业伦理强度系数即商业伦理乘数,是Interbrand评估方法的核心,在一定程度上体现了商业伦理的转移能力。商业伦理强度系数与商业伦理强度有关,而商业伦理强度决定了企业未来现金流入的可能性,商业伦理强度越高,商业伦理强度系数越大。商业伦理强度系数C与商业伦理强度S的关系呈现为一个S形曲线,关系式为:250×C=S2,S∈[0,50];(C-10)2=2×S-100,S∈[50,100]。Interbrand公司选取了支持力(support)、品牌保护(protection)、领导力(leadership)、稳定trend)等7个因子作为品牌强度指标,而对于商业伦理强度因素的确定,笔者做了调整。具体指标与计算公式如表2所示。

 

 

 

 

 

 

 


对于这7个因子的赋值,也可以采用专家打分法、熵权法、层次分析法(AHP)、因子分析法和GM(1,1)模型等方法,本文选择用灰色预测理论下的GM(1,1)模型。GM(1,1)模型是对既含有已知信息又含有不确定信息的系统进行评价,以及对在一定范围内变化的、与时间有关的灰色过程进行评价,即进行关联分析,并通过对原始数据进行生成处理来寻找系统变动的规律,生成有较强规律性的数据序列,然后建立相应的微分方程模型,最后综合算出商业伦理强度。而商业伦理强度的评价是一个介于白色系统和黑色系统之间的灰色系统,影响因素众多且相互之间紧密相连,并且目前只能选取有限的主要指标进行分析。因此,该系统具有信息不完全的“灰色”特征,运用灰色预测理论下的GM(1,1)模型进行分析是可行并且合适的。
1. 确定原始数据序列。将企业商业伦理强度视为一个研究系统,设i为影响因素的序号,i=1,2,…,8;j为评价指标的序号,j=1,2,…,9;Xij表示第i个影响因素的第j个指标;X(0)(k)={X(0)(1),X(0)(2),…,X(0)(n)},上标0表示原始时间序列。
2. 数据的无量纲化处理。因不同的指标间往往具有不同的量纲,可能导致指标缺乏可公度性,为此要进行无量纲化处理并标准化,将数据压缩在[0,1]区间内。数据的无量纲化处理公式为:Xij"=                ,其中,对于正向指标可直接

代入,对于负向指标先求倒数,然后再代入计算。得到如下相应的无量纲矩阵:
      Xij"=
3. 将原始序列通过累加得到生成列。由于X(1)(1)= X(0)(1);X(1)(2)= X(0)(1)+ X(0)(2);X(1)(3)= X(0)(1)+ X(0)(2)+ X(0)(3);…;X(1)(k)= X(0)(1)+ X(0)(2)+ X(0)(3)+…+
X(0)(k);…X(1)(n)= X(0)(1)+ X(0)(2)+ X(0)(3)+…+
X(0)(n)。则生成列为:X(1)(k)={X(1)(1),X(1)(2),X(1)(3),
…,X(1)(n)},其中上标1表示一次累加。同理,可作m次累加:X(m)(k)=[i=1k]           。
4. 关联系数及关联度的计算。关联度分析是分析系统中各因素关联程度的方法,在计算关联度前需先计算关联系数。设   (0)(k)={   (0)(1),   (0)(2),…,   (0)(n)};X(0)(k)
={X(0)(1),X(0)(2),…,X(0)(n)}。应注意的是,本文在此所选取指标的单位都不一样,属于初值不同的序列,因此在计算相关系数前应首先进行初始化,即将该序列所有数据分别除以第一个数据。本文将关联系数定义为:

 

上式中:|   (0)(k)-X(0)(k)|为第k个点X(0)和   (0)的绝对误差;min min|   (0)(k)-X(0)(k)|为两级最小差;max max|   (0)(k)-X(0)(k)|为两级最大差;ρ称为分辨率,ρ在区间(0,1)内,通常取ρ=0.5。X(0)(k)和   (0)(k)的关联度为:[r=1nk=1n]
5. GM(1,1)模型的建立。
(1)进行数据修匀处理,即两步移动平滑:
Z(1)(1)=[ X(1)(1)+ X(1)(0)]/2;Z(1)(1)=[ X(1)(2)
+ X(1)(1)]/2;…,Z(1)(k)=[ X(1)(k)+ X(1)(k-1)]/2;…;
Z(1)(n)=[ X(1)(n)+ X(1)(n-1)]/2。
(2)设Yn={ X(0)(2),X(0)(3),…,X(0)(n)}T;

B=                   。
则GM(1,1)模型相应的灰色微分方程为:X(0)(k)+α×Z(1)(k)=b。其中,α为发展参数;b为内生变量。设[α]为待估参数向量,则[α]可利用最小二乘估计法求得,即:[α]=(BTB)-1BTYn。灰色方程X(0)(k)+α×Z(1)(k)=b的白化方程(也称影子方程)为[dX1dt+aX1=b],求解可得企业商业伦理强度模型:[X1(k+1)=X01-bae-ak+ba],k=0,1,2,…,n。
6. 模型的检验。
(1)残差检验。按预测模型计算  (1)(i),并将  (1)(i)累减生成   (0)(i),然后计算原始时间序列   (0)(i)与   (0)(i)的绝对误差序列及相对误差序列,则:
△(0)(i)=|X(0)(i)-  (0)(i)|
φ(i)=                 
其中:i=1,2,…,n。
(2)关联度检验。当ρ=0.5时,关联度满足检验准则r>0.6即可。
(3)后验差检验。首先,计算原始序列标准差:[S1=X0(i)-X02n-1];其次,计算绝对误差序列的标准差:[S2=△0(i)-△02n-1];再次,计算二者的方差比:[C=S2S1];最后,计算小误差概率:P=P{|△(0)(i)-[△](0)|<0.6745S1},令ei=
|△(0)(i)-[△](0)|,S0=0.6745S1,则P=P{ei<S0},检验评价如表3所示。

 

 

 

7. 检验结果的处理。模型经检验后即可用于预测,但若用原始时间序列X(0)建立的GM(1,1)模型检验不合格或精度不理想时,要对建立的GM(1,1)模型进行残差修正或提高模型的预测精度。
四、商业伦理的评估结果
AQ公司拥有15家全资及控股子公司,目前已成为行业内的亚洲第一、全球第三大公司,其使命是“发展生物科技,创新健康生活”,产品研发理念是“天然、营养、健康、美味”,因此研究AQ公司对商业伦理的会计核算探索具有代表性。
首先,基于AQ公司2013 ~ 2015年的年报,截取部分数据(见表4),运用熵权法计算,即可得商业伦理作用系数:Z=d3=7.62%。然后,基于GM(1,1)模型并运用MATLAB统计软件可计算得到企业形象、信用伦理、政府亲密度、顾客忠诚度、社会贡献度、环境伦理、员工满意度的权重分别为0.24、0.23、0.10、0.14、0.08、0.16、0.05,综合得分就是商业伦理乘数K。最后,利用前文S曲线公式计算得到:C=96.7208,K=8.7729%,W=4213360304.50,Z=7.62%,C=46.7208。那么,AQ公司商业伦理的会计核算评估结果为:V=P×C=W×K×Z×C=4213360304.50×8.7729%×7.62%×46.7208=1315942824.16(元),约13.16亿元。其中,AQ公司商业伦理的综合作用系数=8.7729%×7.62%×46.7208=31.2326%。AQ公司2015年的商业伦理价值居然达到了13.16亿元,在约42.13亿元总销售收入中占了31.2326%,对AQ公司的销售起到了较大的作用,可见商业伦理具有重要性。
五、结论
对AQ公司商业伦理评估的结果证明:对商业伦理的遵循不但没有违背成本效益原则,反而促进了企业的商品销售,更帮助企业塑造了良好的形象,也有利于新产品迅速占领市场,对企业的生存与持续稳定发展发挥着巨大的作用。当然,企业违背商业伦理也会带来短期的额外收益,但这是不道德的、非法的利益,最终必将使其走向灭亡。因此,对AQ公司的商业伦理进行会计核算,给我国企业树立了建设商业伦理的信心,将使其坚定建设商业伦理的路线。

主要参考文献:
倪愫襄.商业伦理的基本原则及其建设[J].长沙理工大学学报,2004(3).
黎来芳.商业伦理、诚信义务与不道德控制——鸿仪系“掏空”上市公司的案例研究[J].会计研究,2005(11).
裘益政,尹美群,许永斌.商业伦理与民营上市公司第二类代理问题:公司治理的伦理维度[J].会计研究,2005(11).
赵丽琼.商业伦理的构建——公司治理的一个视角[J].商业研究,2006(21).
史永展,沈建.商业伦理与企业社会责任:历史分析与比较分析[J].理论探索,2008(1).
郭倩倩,宋敏,周元春等.基于Interbrand模型的山西农产品地理标志品牌价值评估研究[J].农业现代化研究,2015(3).