【作 者】
雷 宇（副教授），刘国常（博士生导师）
【作者单位】
广东财经大学会计学院，广州510320
【摘 要】
【摘要】在全面深化改革的新时期，内部审计的重要性逐渐显现，这为高校内部审计教育提供了前所未有的机遇。然而，当前高校内部审计教育存在培养数量不足、质量不高等问题。因此，应以需求为导向，充分考虑内部审计人才的复合型特征，并引入资格认证，从而优化内部审计教育。
【关键词】内部审计；审计教育；需求导向；复合型；资格认证
【中图分类号】F239 【文献标识码】A 【文章编号】1004-0994（2016）27-0118-3当前，我国高校内部审计教育存在需求与供给的矛盾。从需求来看，在现代审计三大分支（注册会计师审计、政府审计、内部审计）中，内部审计的需求量是最大的。理论上，任何达到一定规模的组织，都应当设置内部审计岗位或机构。因此，内部审计的市场需求远远大于注册会计师审计和政府审计。而从供给来看，我国高校的审计专业教育往往侧重于注册会计师审计，很少设置专门的内部审计专业或专业方向，甚至很少开设专门的内部审计课程（邬慧君和刘梅娟，2011）。随着我国全面深化改革进程的加快，内部审计的重要性和市场需求预期将会有更大的提升。因此在新时期，高校内部审计教育面临着前所未有的机遇，这就要求高校审计教育认真思考，抓住机遇，积极寻求对策。本文对新时期高等院校内部审计教育面临的机遇和问题进行了探讨，并尝试提出解决问题的对策。
一、新时期内部审计教育面临的机遇
1. 数量。新时期内部审计人才需求量将大幅增加，这是内部审计教育面临的第一个重要机遇。2014年开始实施的《内部审计基本准则》指出：组织应当设置与其目标、性质、规模、治理结构等相适应的内部审计机构，并配备具有相应资格的内部审计人员。这里的“组织”是一个宽泛的概念，既包括企业，也包括行政事业单位等组织。企业是社会组织的主体。现有的内部审计相关制度（如《企业内部控制基本规范》等）最强调设置内部审计机构、配备内部审计人员的企业类型是上市公司。十八届三中全会提出“推进股票发行注册制改革”的要求，注册制的实施将带来上市公司数量的大幅增加，相应地，上市公司对内部审计人员的需求也将大幅提升。
除了上市公司等对内部审计的刚性需求，随着新时期经营环境的复杂化，其他类型企业出于改善治理、加强管理、防控风险的需要，对内部审计的自发需求也将有较大提升。对行政事业单位而言，2014年开始实施的《行政事业单位内部控制规范（试行）》进一步强化了行政事业单位内部控制建设，对内部审计工作提出了更高的要求。内部控制建设的强化趋势预期也使得对内部审计人员的需求增加。
另外需要特别强调的是，十八大以来，中央重拳反腐成效显著。内部审计一方面是反腐斗争的重要武器，另一方面更是防范腐败的重要机制。新时期反腐工作对内部审计会产生强大的推动力，强化其他相关制度对内部审计机构和人员的需求和要求。
2. 质量。需求数量的增加伴随着对内部审计质量要求的提高。内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标。新时期企业所处的政治环境、经济环境、社会文化环境、技术环境日益复杂，企业经营风险加剧，迫切需要内部审计发挥确认和咨询功能。
比如，大规模“走出去”逐渐成为中国经济新常态，企业海外投资经营给内部审计提出了更高的要求。内部审计必须具备在跨国经营环境下进行风险评估和应对、开展确认和咨询活动的能力。又如，新常态下企业必须走创新驱动、内涵发展的道路，当前的技术环境对企业创新提出了更高的要求。内部审计必须适应更加专业的技术环境，为创新创业保驾护航。
对行政事业单位而言，新时期政府转变职能和事业单位分类改革深入推进对内部审计提出了新的要求。比如，政府与社会资本合作（PPP）模式拓展了政府部门活动的形式，这要求行政单位内部审计必须能够适应不同合作形式的审计需要。事业单位分类改革强化了不同类型事业单位的职能，也对内部审计的针对性和适应性提出了更高的要求。
3. 地位。内部审计是公司治理的四大基石之一。也就是说，内部审计并非定位于企业的一般业务和操作层面，而是定位于管理和治理层面。相比会计人员，内部审计人员被认为是更重要的管理人员。在新时期，企业对内部审计人员数量需求增加、质量要求提高，这意味着内部审计将受到越来越多的重视。与之相适应，内部审计机构和人员在企业中的地位预计也将会得到提升。
从报告关系形式上看，《内部审计基本准则》指出：内部审计机构应当接受组织董事会或者最高管理层的领导和监督，并保持与董事会或者最高管理层及时、高效的沟通。北京国家会计学院审计与风险管理研究所2013年对企业内部审计的调研结果显示，在设置内部审计机构的企业中，有接近50%的企业直接向总经理汇报工作，25%的企业同时向董事会和管理层进行双重汇报，23%的企业直接向审计委员会汇报工作。相比而言，向财务总监或总会计师汇报工作的企业仅占很小的比例。内部审计报告关系层次的提升，体现出企业内部审计地位的不断提高。
除了报告关系的形式，内部审计地位的提升更体现在组织领导对内部审计的重视上。一方面，组织领导更加倚重内部审计的确认和咨询功能，这能更加有效地发挥增值作用；另一方面，在中央重拳反腐的形势下，组织领导更加看重内部审计防范风险的功能，这能帮助组织避免各种形式的违规舞弊和腐败行为。
4. 技术。大数据时代的到来给内部审计带来了前所未有的机遇。
首先，组织业务流程的信息化增加了对内部审计的需求。以会计核算为例，当前的会计信息化通常仍需要人工录入记账凭证，而未来大数据技术将实现电子原始凭证自动录入生成记账凭证。这种技术变革将大幅降低对会计人员的需求。但是，电子凭证自动录入往往难以保证准确性，这就需要内部审计进行事中事后的监控。所以，大数据技术导致企业对会计人员需求减少的同时，必然带来企业对内部审计人员需求的增加。
其次，大数据技术将极大地拓展内部审计的范围。一方面，在组织全面信息化的前提下，大数据技术将促进内部审计工作的全覆盖；另一方面，大数据技术本身也将成为内部审计的新对象。在组织业务越来越依赖信息系统的情况下，IT审计（包括信息系统审计和IT治理审计等）将成为内部审计工作的一项主要内容。
再次，大数据技术将提高内部审计工作绩效。内部审计工作的成本将随着信息化的推进逐渐降低，而大数据技术将更有利于内部审计发现组织存在的问题，从而提高内部审计工作的效率。
最后，大数据技术也将有利于内部审计成果的及时运用、跟踪与评价。
二、新时期内部审计教育存在的问题
1. 培养数量不足。我国现有内部审计人员20万名左右（蒋书良，2011；商思争、周雯和李学岚，2012）。相比较而言，德国内部审计人员为5万人左右，占总人口的0.06%。照此比例，我国内部审计人员应为80万名左右，缺口极大。
高校内部审计教育是培养内部审计人才最有效的途径（邬慧君和刘梅娟，2011），但目前内部审计人才培养的数量远远不足。从专业方向设置来看，当前国内高校审计专业教育大多侧重于注册会计师方向，对内部审计和政府审计重视不够。从审计课程设置来看，很少有学校设置内部审计课程（邬慧君和刘梅娟，2011），或者只将内部审计课程作为选修课（李曼，2012）。专业方向和课程设置的局限，严重制约了内部审计人才培养数量的增加。
导致培养数量不足的原因有诸多方面，最根本的原因在于，高校审计教育尚未从根本上认识到内部审计的重要性。20世纪90年代，随着我国资本市场的建立和发展，政府部门和高校逐渐认识到注册会计师在资本市场中的重要作用，所以开始大力推进注册会计师教育。在全面深化改革的新时期，内部审计的重要性将逐渐彰显。只有认识到内部审计的重要性，高校内部审计教育才会发生根本性的变化。
2. 培养质量不高。培养数量不足的直接后果是培养质量不高。与注册会计师审计进行对比，以往注册会计师审计侧重于报表审计，高校教育也基本依据报表审计的内容进行教学，学生毕业之后可以相对容易地与实务接轨。但是，由于内部审计专业和课程设置不足，如果让毕业生直接从事合规审计、经营审计、绩效审计、基建审计、经济责任审计等内部审计工作，可以说他们几乎无法胜任。
如前所述，新时期各类组织面临的内外部环境日益复杂，这对内部审计提出了更高的要求。这种情况下，当前高校内部审计教育更加无法满足现实需要。比如，对于跨国经营的企业而言，文化差异是重要的经营环境因素，当前内部审计教育几乎没有涉及这一问题。又如，IT审计是未来内部审计的趋势所在，而IT审计人才需要进行跨专业复合型的培养，当前内部审计教育也无法满足这种需要。内部审计人才是一种典型的复合型人才，因为各类组织的业务活动千差万别，内部审计需要面对和解决不同的专业问题，所以内部审计教育也必须走复合型道路。在当前高校内部审计教育几乎连一门独立课程都不开设的情况下，开展复合型教育无疑是天方夜谭。
3. 内部审计人才的就业和职业发展面临挑战。那么，如果内部审计人才培养数量和质量都得到提高，是不是内部审计教育就不存在问题了呢？内部审计教育最终是为人才的就业和职业发展服务的，目前内部审计人才市场存在的问题会影响内部审计人才的就业和职业发展。
从就业来看，虽然很多企业和行政事业单位都开始重视内部审计工作，但是根据招聘情况，它们大多要求求职者具有内部审计工作经验或者硕士以上学历。这种招聘需求一方面体现出组织对内部审计的要求和定位较高，另一方面也对本科层次的内部审计教育提出了严峻的挑战。
从职业发展来看，内部审计在组织中定位较高，其发挥的职能属于管理和治理层面，而非具体的业务操作层面。这种定位往往会使得只从事内部审计工作的人员缺乏基层业务经验，对组织的具体业务缺乏直观理解和经验积累。因此，虽然内部审计定位较高，但内部审计人员难以直接从内审岗位升迁到高级管理岗位，这一问题限制了内部审计人才在组织中的晋升。
上述就业和职业发展的问题需要高校内部审计教育加以重视，如果对这些问题缺乏充分关注，内部审计人才培养数量增加可能带来的是就业困难，而培养质量的提高也无法实现原本的目标。
三、新时期内部审计教育的优化对策
1. 需求导向。如前所述，当前高校内部审计教育问题的根源在于尚未真正意识到内部审计的重要性。高校人才培养应当引领时代潮流，而不是滞后于时代需要。当前，高校会计审计教育应当充分认识社会需求，把握机遇，以需求为导向，培养适应社会需求的专业人才。在数量方面，传统的以核算为主的会计专业教育应当适时缩减，同时增加管理会计、内部审计等新兴领域人才的培养数量。在质量方面，应当认识到管理会计、内部审计等专业都是复合型专业，传统的以财务会计为主要内容的培养模式已经无法适应复合型人才的培养需要，必须进行改革。
具体到内部审计专业，优化措施包括：①在审计学或会计学专业下设置内部审计专业方向，并适当扩大招生。②以需求为导向制定并优化内部审计专业方向课程体系和培养方案。③加大内部审计专业方向师资培养力度。④编写完整的内部审计系列教材并建设相应的课程资源。⑤与各类组织保持密切联系，对内部审计人才进行协同培养。这里要特别强调学校和企业、行政事业单位对内部审计人才的协同培养。协同培养一方面有助于高校了解内部审计人才的现实需要；另一方面也有助于开展“订单式培养”，进而有利于本科层次内部审计人才的就业和职业发展。
2. 复合型。内部审计人才具有典型的复合型特征。在学生方面，我国高校招生往往区分文理科，这从根源上为复合型人才培养造成了障碍。在高校方面，综合类高校具备较好的多学科基础和复合型人才培养的条件，但这类高校通常不会设置内部审计这样细分的专业方向；财经类高校可以设置内部审计专业方向，但是往往不具备复合型人才培养条件。比如，如果想培养基建审计人才，至少需要土木工程、建筑学、会计学、审计学等多种学科作为支撑，当前国内有哪所财经类高校具备这种基础呢？从这个角度来说，培养真正意义上的复合型内部审计人才十分困难。
为此，我们建议：①综合类高校最好能够瞄准社会需求，在会计学专业下适当加大复合型内部审计人才培养力度，充分利用学校优势资源，开展有针对性的培养。②财经类高校应当为内部审计人才总体数量的提升做出主要贡献，并且结合学校和其他可利用资源的实际情况，在某些方面培养特殊的复合型内部审计人才。比如，如果财经类高校具备计算机和信息化培养条件，则可在校内联合培养IT内部审计人才。
3. 资格认证。将资格认证引入高校内部审计人才培养过程至少有四个好处：一是形成标准化培养方案；二是有利于获得社会认可；三是可以更好地进行资源共享；四是给学生施加有形或无形的压力，促使他们提高学习质量。
当前与内部审计有关的资格认证主要包括：国际注册内部审计师（CIA）、国际注册内部控制自我评估师（CCSA）、国际注册风险管理确认师（CRMA）、国际注册信息系统审计师（CISA）、国际注册内部控制师（CICS）等。高校可以结合自身实际，将这些资格认证中的一种或几种整合进内部审计人才培养过程。一方面，借鉴这些资格认证完善人才培养方案；另一方面，争取在符合规则的情况下让学生尽可能取得相关资格认证，增加就业竞争力。当然，高校在引入资格认证的过程中，应当着力解决应试教育与学历教育之间的矛盾，在取得资格认证和提升全面素质之间进行平衡，这样才能保证内部审计人才培养的整体质量。
主要参考文献：
蒋书良．关于创新内部审计人才培养模式的思考［J］．湖南商学院学报，2011（2）．
李曼．内部审计教学改革研究［J］．江苏科技信息，2012（12）．
商思争，周雯，李学岚．我国审计人才需求分析——苏浙沪2011年审计人才需求调查［J］．财会月刊，2012（17）．
邬慧君，刘梅娟．关于内部审计学课程教学的思考［J］．财会月刊，2011（27）．
