【作　　者】
李海玲

【作者单位】
江苏盐城师范学院商学院，江苏盐城224000

【摘　　要】

      【摘要】由于企业发生的经济业务关联密切，本文尝试借助数轴串联业务时点以有效链接关联业务账务处理，并以账务处理时点图显现账务处理关系，使业务处理流程与方法清晰直观，形成有机框架体系，以便快速形成账务处理思路。
【关键词】数轴串联；业务时点；账务处理
【中图分类号】F234.4           【文献标识码】A           【文章编号】1004-0994（2016）16-0034-4财务会计主要是运用财务会计理论与方法，对企业发生的经济业务进行账务处理。但是企业的经济业务种类繁多，且账务处理紧密相关，环环相扣，使实务工作者在对一些复杂的、时间跨度较长的业务进行处理时总是心有余而力不足，从而影响其工作效率和业务处理结果的准确性。借助时间轴串联经济业务可以清晰直观地展现关联业务账务处理之间的关系，形成有机框架体系，能有效避免遗忘前期处理过程而对后期处理力不从心。
一、数轴串联的具体运用
（一）寻找经济业务间的契合点，利用数轴巧妙安排业务时点
如何看清业务的本质，首要任务是寻找经济业务之间的契合点，利用数轴巧妙安排业务时点。比如：预收账款和预付账款业务通常被视作两项业务分开处理，但这两项业务是有关联、有契合点的，所以可以通过数轴将这两项业务进行串联，理清思路，综合处理。这样更易于理解两项业务的本质，将前后会计处理融会贯通。
例1：2015年6月15日，恒顺公司（一般纳税人）与红光公司签订购货合同，约定采用预付货款形式，签约当日预付10%的贷款，已用转账支票支付。6月26日，恒顺公司收到红光公司发来的材料和开具的增值税专用发票，材料已验收入库，价款为500000元，增值税税额为85000元。6月30日，恒顺公司再次以转账发票付清余款。
可参照图1进行分析。首先，以同一组经济业务数据为基础，研究此项购货合同中的对立主体——采购方和销售方，便于把握不同主体账务处理数据间的对比关系。其次，借助数轴，按不同的时点（主要有3个时点），将双方的账务处理有效连接在一张示意图中，便于将各时点的账务处理进行联系和对比。通过这两方面的考虑，可将与这项合同相关的预收预付业务完整、有机地联系在一起。鉴于绘制示意图需把握住时点的契合，在无形之中会影响实务工作者的处理思路，进而引导其把握各时点之间的区别和联系，使其意识到将各时点的账务处理进行上下对比、左右联系，形成清晰的业务框架体系。
（二）研究简易数轴线索示意图
有些经济业务需要进行账务处理的时点少且很明显，但有些业务所包含的账务处理时点很多且不易发现，如果稍不谨慎，可能会遗漏业务时点，从而影响后续时点账务处理的正确性。对复杂的经济业务所涉及的业务时点采用大量语言描述，难免产生冗余效应。借助数轴串联时点可使业务更直观，沿着数轴线索示意图，便可准确进行账务处理。
例2：2012年4月1日，顺意公司向银行借入2000000元，借款期限为3年，年利率为6.5%，每年的4月1日支付利息，期满后一次性还清本金。该借款用于厂房建造，厂房于2013年6月30达到预定可使用状态并交付使用。对于本例的时点，可以通过图2快速把握。
由图2可知，借款业务的账务处理过程可以从以下几个方面思考：
首先，沿着数轴从左至右的时间顺序可以看到本例一共涉及8个时点，直观明了，可以有效避免遗漏关键时点，保障其账务处理的正确性。
其次，各时点业务核心内容已展示于图中。本例中，每年12月31日为预提利息日，而每年4月1日为支付利息日，不同时点间的关系与区别一目了然。
最后，根据图中反映的内容，将众多时点的账务处理进行归类，便于对账务处理进行核对检验。本例中，有关本金的处理无外乎借入和归还两种情况，两者的账务处理相反；有关利息的账务处理无外乎支付利息和预提利息两种情况，账务处理分别为：①预提利息时：借：在建工程/财务费用（预提利息数）；贷：应付利息。②支付利息时：借：在建工程/财务费用（未预提利息），应付利息（已预提利息）；贷：银行存款（实际支付利息数）。
可见，借助数轴示意图不仅能够快速把握业务时点线索，而且有利于牢固掌握各时点业务的核心内容，从而高效理解各时点的账务处理。
（三）借助数轴串联关联业务时点，显现前后各期账务关系
企业在编制合并财务报表的过程中，涉及众多合并抵销分录以及连续编制抵销分录。连续编制时，后期的账务处理会受前期账务处理的影响，需要根据前期的账务处理递推得出。借助数轴串联这些关联的业务时期，并将前期账务处理显现在数轴中对应时点的下方，根据前期账务处理递推后期，避免一段时间后遗忘前期处理过程而对后期处理力不从心，帮助实务工作者把握业务重点内容。
例3：某集团的母公司坏账损失采用备抵法，坏账比例为应收账款余额的0.5%。2013年年末，母子公司内部应收应付款项余额为60000元。2014年年末，母子公司内部应收应付款项余额为80000元。2015年年末，母子公司内部应收应付款项余额为40000元。现借助数轴，通过图3展示连续编制时内部债权债务抵销分录。
由图3可以看出，合并报表连续编制时，前后期账务处理间具有一定的关联性。通过数轴将各个期间进行标示，对应的账务处理予以列示，账务处理间的关系得到明示。也就是说，借助数轴串联时点，各种数据已标示于图中，前期账务处理已显现在数轴下方，对照前期能够快速准确地递推后期账务处理。
当然，对于本例中应付账款和应收账款的抵销，可以不必分两步对去年余额和本年变动额分别进行处理，而是直接进行当期余额的抵销，即做一笔会计分录即可。这是因为应收账款和应付账款是非损益类科目。但是，如果涉及损益类科目，应将损益类科目在下一期变为未分配利润（期初），即类似于本例中坏账准备与资产减值损失的抵销。考虑到抵销思路的一致性，本例都按两步处理进行分析绘图，以便展示前后各期账务处理之间的递推关系。从数轴示意图可以清晰地看出每期账务处理数据的取数来源。
二、设计账务处理思路
企业实际发生的经济业务综合性强，可能存在较大的时间跨度，导致最终的账务处理非常复杂。如果期望在有限的时间内让实务工作者快速掌握业务的本质，这就需要精心设计账务处理思路，有效展现中间过程。比如，对于会计政策变更事项，涉及变更当期和变更前期，有的变更前期甚至跨越几个期间，这么多个期间，仅凭记忆难以记清每个期间的账务处理，但借助数轴以图像展示中间过程，形象直观更易理解。
例4：恒顺公司在2013年、2014年分别以900000元和0000元的价格购入A、B两只股票，当时该公司对这两只股票采用成本与市价孰低法进行计量。2015年年初，公司计划对A、B两只股票的计量方法进行政策变更，由成本与市价孰低法变为公允价值计量。鉴于公司会计资料齐全，该公司决定采用追溯调整法。该公司适用的所得税税率为25%，按净利润的10%提取法定盈余公积，5%提取任意盈余公积。2014年公司发行在外的普通股加权平均数为900万股。A、B两只股票的相关成本及公允价值见下表：

（一）按传统方法解答
1. 恒顺公司编制的调整分录。调整交易性金融资产的会计分录：借：交易性金融资产——公允价值变动160000；贷：利润分配——未分配利润120000，递延所得税负债40000。调整利润分配的会计分录：借：利润分配——未分配利润18000；贷：资本公积——盈余公积18000。
2. 恒顺公司财务报表调整和重述（财务报表略）。恒顺公司在列报2015年度的财务报表时，应调整2015年度资产负债表有关项目的年初余额、利润表有关项目的上年金额及所有者权益变动表有关项目的上年余额和本年金额。
（1）资产负债表项目的调整。需要调增年初余额的项目及其金额为：交易性金融资产160000元、递延所得税负债40000元、盈余公积18000元、未分配利润102000元。
（2）利润表项目的调整。需要调增上年金额的项目及其金额为：公允价值变动损益40000元（160000-120000）、所得税费用100000元（40000-30000）、净利润30000元（120000-90000）、基本每股收益0.0033元。
（3）所有者权益变动表项目的调整。需要调增上年金额的项目及其金额为：会计政策变更项目中盈余公积13500元（90000×15%）、未分配利润76500元（90000-13500）、所有者权益合计90000元。这里的上年金额要结合所有者权益变动表中栏目内容理解。需要调增本年金额栏下上年年末余额下的会计政策变更项目中盈余公积18000元，未分配利润102000元。
（二）借助数轴解答
首先，本例的会计政策变更跨越3个会计期间，期间较多，在分析时如果不借助时点示意图，可能会造成思维混乱。其次，有关教材与研究文献中对会计政策变更的账务处理具有高度概括性，其实是对变更前两个期间账务处理的汇总。最后，也是最难理解的部分，财务报表调整和重述部分涉及的项目繁多、数据繁多，并且需要区分4个不同概念的金额（年初余额、上年金额、上年余额和本年金额）。然而，这些数字在调整分录里并没有体现，只看已知条件是无法准确得出这些数据的。在这种情况下，可以借助数轴将中间过程详细地标注在图中，具体如图4所示（单位：万元）。
通过图4将变更前期和变更当期标示在数轴上，清晰明了，便于思考与推理。对于与会计政策变更事项相关的业务分别从旧政策和新政策两方面考虑，然后思考将旧政策变为新政策需要调整什么项目。一项业务一般涉及一系列的调整，这一系列的调整用一条线索示意图贯穿起来，各数据间的逻辑关系便可清晰地显现出来。从图中可以明显递推出每只股票、每个会计期间、每个报表项目需要调整的金额，从而有利于准确地进行账务处理。而且，对于财务报表调整和重述所涉及的众多数字，在图4中能够轻松找到来源。
三、结语
对于企业发生的经济业务的账务处理离不开对各种时点的考虑。比如，固定资产业务应考虑到固定资产的取得时间、使用期间、处置时间，而使用期间又可具体细分为若干个折旧计提时点，不同时点的账务处理具有高度关联性。借助数轴串联相关的时点能更好地展现账务处理的关系，形成严密的框架体系。本文将数轴与企业的经济业务联系起来，利用业务处理的时点使两者结合起来，优化了账务处理思路。

主要参考文献：
刘永泽，傅荣．高级财务会计［M］．大连：东北财经大学出版社，2014．
刘永泽，陈立军．中级财务会计［M］．大连：东北财经大学出版社，2014．