【作　　者】
邢俊霞（副教授）

【作者单位】
宿迁学院商学院，江苏宿迁223800

【摘　　要】

    【摘要】目前，我国强制企业缴纳五种社会保险，而并没有强制全部企业缴纳住房公积金。实施住房公积金制度，个人不但在购房、租房、装修房屋时可享受优惠待遇，而且在缴纳个人所得税时可以在税法规定比例内税前扣除，减少个人所得税的缴纳；而且，企业在缴纳企业所得税时也可以在税法规定比例内税前扣除，减少企业所得税的缴纳，从而能招聘到更优秀的人才。企业根据自身条件可采取两种做法：一是工资保持不变，企业增加部分支出；二是工资适当降低，企业支出也降低。利用案例具体分析两种情况的节税效应后，本文分别从地方政府、企业、劳动者三方面提出了有效实施住房公积金制度的具体建议。
【关键词】住房公积金；个人所得税；企业所得税；节税
【中图分类号】F293           【文献标识码】A           【文章编号】1004-0994（2016）14-0077-3“五险一金”中的“五险”指养老保险、医疗保险、失业保险、工伤保险、生育保险这五种强制性的社会保险，各个单位都必须缴纳，纳税筹划的空间很小。而我国对“一金”即住房公积金的缴纳并没有强制要求。所以，利用住房公积金进行企业所得税和个人所得税的纳税筹划，不但合法，而且可操作性强。
一、住房公积金的缴存规定
1. 缴存比例：从2006年开始，缴存比例为单位、个人不能超过12%，最低缴存比例为单位、个人不得低于5%。有条件的城市，可以适当提高缴存比例。
2. 缴存基数（即工资水平）：为职工上一年度月平均工资，但最高不得超过工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资的3倍。
3. 住房公积金制度实施情况。由于住房公积金制度在实际执行中存在一定的灵活性，所以目前实施情况有两种：
一是每个城市中有一部分单位实行住房公积金制度，一部分单位没有实行住房公积金制度。笔者所在的江苏省宿迁市就有大约32%的中小企业没有实行住房公积金制度。
二是各个地区住房公积金缴存比例不一，如中国新闻网公布了2012年14个城市住房公积金缴存比例（见表1）。
二、利用住房公积金进行纳税筹划的合法性和可操作性分析
1. 合法性方面：我国《个人所得税法实施条例》（国务院令［2011］第600号）第二十五条规定：单位为个人缴付和个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金，从纳税义务人的应纳税所得额中扣除。我国《企业所顾虑。
由于从工资中扣除的“三险一金”在缴纳个人所得税（以下简称“个税”）时免税，可以减少个税的缴纳；而且企业缴存的住房公积金也可在企业所得税税前列支，可以减少企业所得税的缴纳。所以，笔者建议企业应当为职工缴纳住房公积金，并在条件允许时尽可能提高缴费比例。这样不但企业和个人所得税会减少，而且员工也可获得更多的税后收入，能够实现企业与员工的双赢。
三、纳税筹划案例分析
（一）案例一：工资总额不变时住房公积金缴纳与否的纳税效应分析
1. 案例介绍。假设某单位职工张三2015年每月工资总额为6000元。单位愿意实行住房公积金制度，且愿意增加开支为职工缴纳住房公积金。假设住房公积金单位缴纳比例和个人缴纳比例相同。
下面分析单位不缴纳住房公积金、缴纳住房公积金（按最低缴费比例即5%缴纳、按最高缴费比例即12%缴纳）时，张三月应纳个税和月实际收入情况，如表2所示：

注：方案一应交个人所得税=（6000-3500-660）×10%-105=79（元）；方案二应交个人所得税=（6000-3500-960）×10%-105=49（元）；方案三应交个人所得税=（6000-3500-1380）×3%=33.6（元）。
由于工资薪金所得的个人所得税税率实行超额累进税率，方案一、方案二适用10%的税率，而由于月应纳税所得额低于1500元，方案三适用3%的税率，所以方案三比方案一少交45.4元个税。
2. 三个方案的节税效应分析，如表3所示：

考虑到企业尤其是未实行住房公积金制度的中小企业因增加支出可能不愿意采用前述方案，但可采用下面将要分析的方案。
（二）案例二：工资总额变化、企业支出减少前提下，住房公积金缴纳与否的纳税效应分析
1. 案例介绍。假设某单位职工张三2015年每月工资总额为6000元，单位愿意为职工缴纳住房公积金，但不愿意增加开支。假设住房公积金单位缴纳比例和个人缴纳比例相同。
下面分析单位不缴纳住房公积金、缴纳住房公积金（按最低缴费比例即5%缴纳、按最高缴费比例即12%缴纳）时，张三月应纳个税和月实际收入情况（见表4）。
2. 案例分析。这种情况下，缴纳住房公积金、不缴纳住房公积金时企业每月都是支付总额6000元，这样企业只能降低工资。如果不考虑三项社保的影响，当缴纳比例为5%时，工资相应降为：6000÷（1+5%）=5714.29（元）；当缴纳比例为12%时，工资相应降为：6000÷（1+12%）=5357.14（元）。
3. 三个方案的节税效应分析（见表5）。该案例中的方案对企业支出和企业所得税的缴纳没有任何影响，由于工资降低，企业缴纳的五险也会降低，所以企业可以减少支出。对职工个人来讲，不但能节税，还能增加含公积金的月收入，虽然名义工资总额会有所下降，但由于有住房公积金，职工购房、租房等能享受到很多优惠措施，相信职工能够理解。
（三）纳税筹划结论
单位在条件允许时可以采用案例一的做法，在不降低工资的情况下为职工缴纳住房公积金。
单位自身经营状况如果不允许或不能增加支出，可以采用案例二的做法，在适当降低工资的前提下实行住房公积金制度，为职工缴纳住房公积金。
三、对有效实施住房公积金制度的建议
（一）对企业的建议
1. 企业应该实行住房公积金制度。首先，缴纳住房公积金可以使职工实际收入增加，工作积极性提高，职业归属感和荣誉感增强；可以增强企业对劳动者的吸引力，招聘到高素质的人才，提高企业整体管理水平和经济效益。尤其是案例二，能够在不增加支出的情况下实行住房公积金制度，企业何乐而不为呢？其次，可以节约企业所得税支出，使企业税后收益增加；再次，企业可以避免行政处罚风险。
2. 企业实行住房公积金及纳税筹划应注意的问题及相关处理。首先，企业不能因为实行住房公积金制度而加大企业劳动保障负担甚至影响企业正常的资金周转，企业可以降低部分工资来缴纳住房公积金，但一定要对职工做好宣传解释工作。其次，要注意企业内部的分配公平问题。国家设计住房公积金制度的初衷是为了发挥其在住房方面的保障性功能，不能因为实行该制度而导致职工的收入差距加大、引发部分职工的不满情绪。企业内部的高管层、中层管理者、普通职工等由于工资水平不同，缴纳公积金的数额也将有较大差异。企业最好设定缴费基数上限和下限：由于法律规定单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资的3倍，所以单位可以规定缴费基数上限为当地上一年度职工月平均工资的2 ~ 3倍，下限为当地上一年度职工月平均工资的1倍。如果超过3倍，则税前不能全部扣除，低于1倍容易引起低收入职工的反感。再次，要注意公积金缴纳规定和税前扣除规定的区别。虽然公积金最高可以按照上一年度职工月平均工资一年度该职工个人月平均工资（不能超过上一年度公布的职工月平均工资的3倍）乘以12%的部分。最后，要提醒高工资单位及职工注意：住房公积金虽然属于个人所有，但不容易自由支取，流动性比较差，利用住房公积金进行纳税筹划要把握好度。
（二）对政府的建议
1. 规定住房公积金缴存比例时可采用幅度制。考虑到企业社保及住房公积金负担目前普遍都比较沉重，为了降低企业成本负担，建议各地政府在规定当地住房公积金缴纳比例时，不要像北京、杭州、昆明、重庆那样采取统一比例模式，可以借鉴上海市的模式。上海市规定：职工本人和单位住房公积金缴存比例为各7%，补充住房公积金缴存比例仍为各1% ~ 8%，具体比例由各单位根据实际情况确定。
2. 严格执行住房公积金缴纳制度。《住房公积金管理条例》（国务院令［2002］第350号）明确规定：对单位不办理住房公积金缴存登记或不为本单位职工办理住房公积金账户设立手续的，由住房公积金管理中心责令限期办理；逾期不办理的，处1万元以上5万元以下罚款。这项规定原来属于“软执行”，建议以后“硬执行”，如果企业不实行住房公积金制度，就要按上述规定严格处理。
（三）对劳动者的建议
住房公积金在劳动合同条款中属于约定条款，不是必备条款。劳动者在和单位签订劳动合同前一定要争取自己的合法权益，争取在劳动合同中约定好住房公积金的缴纳事项。劳动者在购房、租房、装修房屋时可以把住房公积金余额提取出来或使用住房公积金贷款，由于住房公积金贷款利率要低于商业性贷款，可以少支付一些利息，从而能较好地为解决劳动者住房问题提供保障。

主要参考文献：
国务院．个人所得税法实施条例．国务院令［2011］第600号，2011-07-19．
国务院．企业所得税法实施条例．国务院令［2007］第512号，2007-12-06．
财政部会计资格评价中心．全国初级会计职称考试教材——经济法基础［M］.北京：中国财政经济出版社，2015．
国务院．住房公积金管理条例．国务院令［2002］第350号，2002-03-24．