【作　　者】
吴有庆（副教授）

【作者单位】
（武昌工学院经济与管理学院 武汉 430065）

【摘　　要】

      【摘要】公务用车改革自上个世纪90年代开始实施，但大多数改革措施局限于用车管理方面，效果不尽如人意。本文从公务用车费用会计核算方面进行探讨，提出将公务用车费用进行工资化。即将用车费用计入个人工资之中，并单独列示，增强用车费用透明性，并与个人所得税挂钩，进而促使用车费用的降低。
【关键词】公务用车   工资化   会计核算

公务用车多指政府各级党政机关、企事业单位工作人员执行公务因需要而配备和使用车辆。随着社会的发展，公务用车越来越多，越来越普遍，同时用车成本也不断攀高。为了节约资源，降低成本，国家三令五申，进行公务用车改革，但这些改革主要都集中于宏观政策方面，集中于用车管理方面，根本没有提及会计核算方面。如何发挥会计监督职能，通过加强会计核算来降低公务用车成本成为急需解决的问题之一。
一、现行公务用车费用会计核算方法及其缺点
（一）现行公务用车费用会计核算
在我国，政府机关、企事业单位在处理用车费用的归集上，在购买、修理装配和折旧流程上都基本一致，都是将公务用车作为固定资产，用车费用分别按用途记入“管理费用”或者“销售费用”等科目。
具体核算方法如下：①购买时，借记“固定资产——××车辆”科目，贷记“银行存款”科目。②发生各种用油、修理及装配时，借记“管理费用——车辆修理费（装配费或其他）”、“销售费用——车辆修理费（装配费或其他）”等科目，贷记“银行存款”科目。③提取折旧时，借记“管理费用——折旧费”、“销售费用——折旧费”等科目，贷记“累计折旧”科目。④报废时，借记“累计折旧”科目，贷记“固定资产——××车辆”等科目。
（二）现行会计核算方法存在的问题
我国现行的会计核算制度下，公务用车作为企业的公共管理项目，在购买以后所发生各种费用都计入企业的管理费用或者销售费用，而形成的费用只与企业或者某个部门科室挂钩。同时，如果某部门有多台车辆，也实行统一集中核算。信息使用者只能看到该部门科室的用车总成本与状态，而不能考核每辆公务用车的成本与费用。对职工或用车较多的管理层、司机等的个人行为也无法考查，这必然会滋生一系列问题：
一是公务用车互相攀比，以车价比身价，助长了腐败现象的滋生。由于目前会计核算上是统一集中核算，并且只与单位或者部门挂钩，并不区分车辆的费用，也不与个人挂钩，所有费用都由单位承担。所以，少数单位领导就会不顾成本争购高级奢华车辆，一味追求享受，以显示自己身份。
二是用车费用不断攀升。由于用车费用只与单位挂钩，而不与个人挂钩，从账面上不能反映某领导或者某司机用车费用的多少、用车费用是否合理。所以，公车消耗“黑洞”加大。
三是公车私用情况严重。目前，由于用车管理上存在着种种混乱现象，导致单位领导或者司机个人无孔不入，甚至明目张胆地将单位车辆用于个人或者家庭活动，还有些司机将单位车辆用于一些商业活动，如出租出借，将出租出借收入占为己有，却将用车费用以各种理由予以报销。
二、公务用车费用工资化的核算方法及其优点
（一）公务用车费用工资化的理论依据
1. 应付职工薪酬的相关法律法规。根据我国会计法律法规相关规定，应付职工薪酬是企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬，按照应付职工薪酬的项目进行明细核算。
我国会计相关准则规定：将企业拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象的不同，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益中。同时确认应付职工薪酬，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目。同时借记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目，贷记“累计折旧”科目。难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬。
公务用车也属于难以认定受益对象的非货币性支出。所以，公务用车费用应该计入职工薪酬之中，通过职工薪酬分配，再将用车费用予以费用化，记入“管理费用”与“销售费用”等会计科目中。
2. 公车改革相关条例。2012年3月22日，国务院批转发改委《关于2012年深化经济体制改革重点工作的意见》，其中明确提到要推出公务用车制度改革意见，且适时出台中央和国家机关公务用车制度的改革。
2012年7月9日，关于限制“三公”经费的《机关事务管理条例》规定，政府各部门应当对公务用车实行集中管理、统一调度，并建立健全公务用车使用登记和统计报告制度。在资产管理上，政府各部门应当严格执行公务用车编制和配备标准，建立健全公务用车配备更新管理制度，不得超编制、超标准配备公务用车或者超标准租用车辆，不得为公务用车增加高档配置或者豪华内饰，不得借用、占用下级单位和其他单位的车辆，不得接受企业事业单位和个人捐赠的车辆；对公务用车的油耗和维修保养费用实行单车核算。
从中可以看出，对公务用车的费用实行单车核算势在必行，而不能一直沿用目前公务用车会计核算模式，而且要将公务用车费用工资化与相关条例相吻合。
（二）公务用车费用工资化的具体核算方法
所谓公务用车费用工资化，是指当发生用车费用时，首先将此费用计入该车主要责任人的工资里面。如果该车是某领导专用车，则计入该领导工资名下；如果该车为单位多人共用车辆，则计入该车司机工资名下。当进行用车费用分配时，再根据费用的用途分别记入“管理费用”、“销售费用”等科目。
1. 购买时。由于车辆属于单位长期使用而且单位价值较高的资产，且使用过程中保持其实物形态不变。所以，仍然计入单位固定资产，作为固定资产加强管理。
借：固定资产——××车辆
    贷：银行存款
2. 加油、修理及装配时。
借：应付职工薪酬——×××——燃油费（修理费等）
    贷：银行存款
期末，进行费用分配时。
借：管理费用
    销售费用
    贷：应付职工薪酬——×××——燃油费（修理费等）
在单位公车使用中加用过渡性科目“应付职工薪酬”的同时，二级科目为各部门科室个人，三级科目为燃油费、车辆修理费、保险费等。
3. 提取折旧时。
借：应付职工薪酬——×××——折旧
    贷：累计折旧
在期末固定资产累计折旧分配时，
借：管理费用
    贷：应付职工薪酬——×××——折旧
4. 报废时。公务用车报废，因为购置时是计入固定资产，所以报废时基本上与现行会计核算方法一致。但也可以考虑将报废时净损益计入该领导或者司机职工薪酬之中，增加或者冲减该公务用车车辆责任人的工薪所得，以强化用车管理。
借：累计折旧
    银行存款
    应付职工薪酬——×××
    贷：固定资产——××车辆
期末时，再将这部分因处理公务用车的净损益而计入工资里面的金额转入“营业外收入”或者“营业外支出”科目中。
（三）公务用车费用工资化的优点
公务用车费用工资化，领导和司机的用车成本直接与个人工资挂钩，强化了用车管理，能一定程度上避免公车私用、以公谋私。还可以督促单位的有关领导与司机自觉加强车辆维护与管理，爱惜公车，增长车辆使用寿命与性能。同时，由于公务用车费用实行单车费用核算，一车一个账户，一人一个账户，大大增强了用车费用的透明度。
三、公务用车费用工资化要注意的相关问题
1. 公务用车补贴要依法缴纳个人所得税。根据国家税务总局下发的《关于个人因公务用车制度改革取得补贴收入征收个人所得税问题的通知》（国税函［2006］245号）文件规定，单位因公务用车制度改革而以现金、报销等形式向职工个人支付的收入，均应视为个人取得公务用车补贴收入，按照工资、薪金所得项目计征个人所得税。该条已经很明确：单位给予职工个人的公务用车补贴要依法缴纳个人所得税。
国税函［2006］245号涉及的公务用车是指公务活动使用的车辆。公务活动包括党政机关、事业单位、各类所有制性质的企业所从事的以单位事务为主的活动，这一活动过程中使用的车辆就是公务用车。因此，这一文件对任何机关和企事业单位（包括私营企业）的公务用车改革中形成的个人收入都适用（以各省规定为准）。从以上分析可知，个人从单位取得的公务用车补贴收入要缴纳个人所得税，而且可以扣除一定的费用再计算个人所得税。
2. 公务用车费用工资化扣除限额的问题。公务用车费用工资化，增大了用车领导或者司机的个人所得。而这部分所得是非货币性消耗，征收个人所得税不合情理。然而，为了严格控制公务用车费用，必须对公务用车的成本严加限制，按照一定标准对他们进行奖惩，必须对超额用车费用予以征收个人所得税。个人认为不能完全按照工资所得按月征收，最好按年结算征收，也可以按期（二年或者三年）定期结算征收。
在结算时，对于免征限额内的用车费用不予征收个人所得税，超过用车费用限额的，按照工薪所得严格征收个人所得税。而免征用车费用限额标准的确定，可以参照企业所得税中业务招待费和业务宣传费的做法，由有关部门结合各单位的实际，综合考虑各单位用车领导的级别、单位规模、业务性质、用车业务量的大小、公务用车车辆自身的状态、物价水平等因素进行确定，并报财政、税务部门核准。
四、结语
总之，公车使用制度改革是必然的，一个好的公车改革方案应该实现的主要目标是：一是规范用车管理，节省开支；二是提高效率，方便工作；三是处理好传统职务消费的利益关系，明确高层工作人员和一般工作人员的责、权、利。
对应公车使用制度改革，也应该有对应的会计核算方法与之配套，在会计核算上采用过渡性会计科目“应付职工薪酬——×××”来反映公务用车费用，对于考核职工用车状况，提高相关人员积极性，有效降低高额成本，杜绝公车私用等都具有非常重要的意义。
主要参考文献
1. 项军.公路运输企业实行公车公营的会计核算及内部控制.交通财会，2005；7
2. 饶应富.以会计核算推动公车改革.投资与合作：学术版，2011；6