【作　　者】
何学武（副教授）

【作者单位】
（湖南工程职业技术学院 长沙 410114）

【摘　　要】

      【摘要】企业会计准则对持有至到期投资这类金融资产的核算引入了摊余成本的概念，并在收益计算时要求采用实际利率法。摊余成本和实际利率是持有至到期投资会计核算的两大难点，其数据计算过程十分复杂，给广大会计实务工作者处理此类业务带来了困难。本文利用Excel的财务建模建立计算模型，实现数据计算的自动化，简化了相关的会计核算工作。
【关键词】Excel   持有至到期投资   计算模型

持有至到期投资是《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（CAS 22）规定的四类金融资产中会计业务处理最复杂的一种金融资产。根据CAS 22的规定，企业对已确认的持有至到期投资这类金融资产进行会计处理时，需要对该金融资产进行取得时的初始计量和持有时的后续计量。初始计量主要解决该金融资产实际利率的计算、摊余成本的确定、持有期间的收益确认以及将其处置时损益的处理；后续计量主要解决实收利息、投资收益和利息调整（溢折价）的确认。这些数据的计算在手工方式下十分复杂，给广大会计工作者处理此类业务带来困难。
本文结合实例探讨如何利用Excel建立其计算模型，简化相关计算工作，希望对广大会计工作者处理此类业务时有所帮助。
一、设例
例：2013年1月1日，甲公司支付价款1 100万元（含交易费用），从活跃市场购入乙公司当日发行的面值为1 000万元的5年期债券，该债券票面年利率为7.5%，债券利息支付有如下两种方式：①按年支付利息，本金最后一次支付；②到期一次还本付息。不考虑所得税、减值损失等因素。要求分别对这两种方式进行会计业务处理。
根据实例，利用Excel丰富的函数功能建立计算模型的步骤如下：
二、设计基础数据输入界面
按图1所示，在Excel工作薄的sheet1工作表的3 ~ 8行中建立“基础数据区”，以供用户进行会计业务处理时输入有关原始数据，其中F8单元格处设计了一个利息支付方式的“组合框”控件，设计了两种利息支付方式以供用户选择。
三、设计数据计算区界面及相应的计算公式
在同一工作表中，创建数据计算区，如图2所示。在工作表中的11 ~ 12行中设置“实际利率”和“期初应调整利息”的计算公式。
根据我国企业会计准则的规定，实际利率是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率。此处运用了Excel内置的财务函数——内含报酬率函数IRR（），在F11单元格中定义公式：“=IRR（F17：F27）”，用于计算确定金融资产的摊余成本及各期利息收入时所需的实际利率。
在E11单元格中定义公式：“=F7-F4”，用于计算期初应调整利息，结果为正数表示溢价，负数表示折价。
按图2所示，在工作表中的13 ~ 15行中设置利息调整分摊表的表头，在16 ~ 27行中的相应单元格中分别定义计算各期利息调整分摊所需的计算公式，各单元格的计算公式如下：
A16：“=IF（ROW（）-17<=$F$6，"第"&ROW（）-17&"期"，""）”
E16：“=-E6”G16：“=E6”
B17：“=IF（ROW（）-18<$F$7，H17，""）”
C17：“=IF（ROW（）-17<$E$5，ROUND（B17∗$E$11，2），IF（ROW（）-17=$E$5，E17-B17，""））”
D17：“=IF（ROW（）-18<$E$5，$E$3∗$E$4，""）”
E17：“=IF（ROW（）-17<$E$5，IF（$E$8=1，D17，0），IF（ROW（）-17=$E$5，IF（$E$8=1，$E$3∗（1+$E$4），$E$3∗（$E$4∗$E$5+1）），""））”
F17：“=IF（ROW（）-18<$E$5，ABS（D17-C17），""）”
G17：“=IF（ROW（）-18<$E$5，B17+C17-E17，""）”
C27：“=SUM（C17：C26）”
将A16单元格中的公式复制到A17 ~ A26单元格，同样的方法，将B17 ~ G17单元格中的公式分别复制到B18 ~ B26、C18 ~ C26、E18 ~ E26、G18 ~ G26单元格，将C27单元格中的公式复制到D27 ~ F27单元格。
上述公式全部设置完毕后，一个持有至到期投资金融资产取得时的初始计量和持有时的后续计量的通用计算模型就建好了。将要进行数据处理的债券票面金额、债券票面利率、债券期限（年）、实际支付金额、已付但尚未领取的利息等有关原始数据分别输入基本数据区的相应单元格，在利息支付方式的“组合框”中选择利息支付方式后，模型会自动计算出持有至到期投资会计业务处理所需的各种数据，计算结果如图2所示。
根据上述计算和图2所示的分摊结果，对该项持有至到期投资这类金融资产的账务处理如下：
四、账务处理
（1）2012年1月1日：　　借：持有至到期投资——成本1 000、——利息调整100；贷：银行存款1 100。
2012年12月31日：借：应收利息75；贷：投资收益60.48，持有至到期投资——利息调整14.52。同时，借：银行存款75；贷：应收利息75。
（2）2013年12月31日：借：应收利息75；贷：投资收益59.68，持有至到期投资——利息调整15.32。同时，借：银行存款75；贷：应收利息75。
其他各期的账务处理根据计算表中的数据按上述同样的方法进行。
五、模型说明
本文所列举的模型的设计只考虑到了金融资产的持有期限在10年（期）以内的情形，如果持有期限超过10年（期），用户只需按上述方法对相应单元格的公式进行复制即可。
模型按上述方法建立好之后，对持有至到期投资的会计业务处理非常方便。用户只需在模型的基本数据区输入有关的基础数据，选择相应的利息支付方式，模型就会自动计算出会计处理所需的各种数据，以供会计人员进行账务处理时使用。
【注】本文系湖南省教育厅科学研究项目“基于Excel的财务建模在新会计准则中的应用研究”（编号：11C0350）的阶段性成果。
主要参考文献
财政部会计司编写组.企业会计准则讲解.北京：人民出版社，2007