2014年 第 1 期
总第 677 期
财会月刊(上)
工作研究
年终“财政补助结转”从何而来?

作  者
吴利红

作者单位
(北京物资学院商学院 北京 101149)

摘  要

      【摘要】本文分析了《事业单位会计制度》下“财政补助结转”账面数额的来源——“隐性”事业支出,进而指出如何通过加强事业单位的管理来凸显“隐性”事业支出,减少财政补助结转账面数额。
【关键词】财政补助结转   零余额账户   用款额度   隐性事业支出

当前,事业单位对于财政补助资金的核算仍采用收付实现制。这就意味着一般情况下,财政补助结转数额(财政补助资金的收支差额)即为相应的货币资金余额。但事实却是:部分事业单位在年末,财政补助资金账户货币资金为零,结转数额却为正。从理论上说,造成结转数额与货币资金余额不一致(简称“差异”)的原因是,财政补助收支的确认与货币资金的收付时间之间的不一致。笔者分别从财政补助收入与财政补助支出两方面进行分析。本文仅对事业单位财政补助资金中的基本支出资金进行研究,不涉及项目资金。“财政补助收入”仅指 “财政补助收入——基本支出”;“财政补助支出”仅指“事业支出——财政补助支出(基本支出),“结转”仅指“财政补助结转——基本支出结转”。
一、财政补助收入确认与相应货币资金收取的时间差异
对各事业单位财政补助资金的拨付,通常采用国库集中支付方式,分为直接支付与授权支付两种。
1. 直接支付方式。在直接支付方式下,不涉及货币资金的增加,但对财政补助结转数额的影响却要具体分析。
(1)不影响财政补助结转的财政补助收入。事业单位使用财政补助资金购买长期资产或劳务,在直接支付方式下,一般是在收到财政补助收入的同时列入财政补助支出:借:固定资产、无形资产等;贷:非流动资产基金。借:事业支出——财政补助支出——基本支出;贷:财政补助收入——基本支出。在该处理方式下,虽然确认财政补助收入的时候没有收入货币资金,但由于同时确认财政补助支出,因此对年末的财政补助结转与货币资金数额均无影响。
(2)增加财政补助结转的财政补助收入。事业单位用财政补助资金购买存货,在直接支付方式下,确认财政补助收入时不确认财政补助支出:借:存货;贷:财政补助收入——基本支出。该处理方式下,确认了财政补助收入,却没有确认财政补助支出,因此,会增加财政补助结转数额,而货币资金数额没有变动。这部分资金只有在存货被领用时才会被列入财政补助支出,减少财政补助结转数额。因此,如果年末存货较多,就会出现货币资金清零而财政补助结转为正的情况。
2. 授权支付方式。在授权支付方式下,取得的货币资金称为“零余额账户用款额度”。事业单位收到财政部门的财政授权支付用款额度到账通知书时,做以下会计处理:借:零余额账户用款额度;贷:财政补助收入——基本支出。这时,财政补助收入的确认伴随着相同数额货币资金的增加,不会造成财政补助结转数额与货币资金余额之间的差异。
二、财政补助支出确认与相应货币资金支付的时间差异
大部分情况下,事业单位使用“零余额账户用款额度”购买长期资产或劳务时,借记“事业支出——财政补助支出”科目,贷记“事业支出——财政补助支出”科目,因而减少货币资金的同时会确认财政补助支出,减少财政补助结转数额,不造成差异。但以下情况例外:
1. 支付货币资金,形成债权。事业单位使用财政补助资金进行支付,形成预付账款与其他应收款时,借记“预付账款”或“其他应收款”科目,贷记“零余额账户用款额度”科目。这些债权性资产在收回时列支,借记“事业支出——财政补助支出”科目,贷记“预付账款”或“其他应收款”科目。因此,在货币资金被支付的时候,并没有确认财政补助支出,如果单位年末这部分资金未列支,仍是以债权形式保留,就会出现“零余额账户用款额度”使用完毕而财政补助结转数额为正的情况。
2. 支付货币资金,形成存货。与直接支付方式相似,使用零余额账户用款额度购买存货,事业单位应借记“存货”科目,贷记“零余额账户用款额度”科目。这时货币资金减少,却没有列支,也就不会减少财政补助结转数额。只有在领用存货的时候,才将其列支。因此,如果使用财政授权支付购买的存货年末有余额,也会出现年末“零余额账户用款额度”为零而财政补助结转数额为正的情况。
三、凸显“隐性”财政补助支出,减少财政补助结转的账面数额
事业单位年末出现“财政补助结转——基本补助结转”为正数的情况,这并非是(至少并非全部是)预算数过多,而是存在许多“隐性”事业支出——实际事业支出已经发生,但账面上并未确认。根据实质重于形式原则,在这种情况下压缩单位预算,既不利于单位正常事业活动的顺利开展,也不利于财政部门加强财政结转结余资金管理。事业单位可以通过对有关资产的管理来凸显“隐性”财政补助支出,减少财政补助结转的账面数额。
1. 尽量避免预付账款。事业单位对于供应商,要在合同中注明,只有当商品或劳务已经验收,才支付相应款项。对于财政补助资金尤应如此。
2. 将其他应收款及时列支。事业单位的其他应收款主要是单位内部某部门或个人的备用金,比如住院押金、差旅费借款等。这类其他应收款,每笔数额可能不是很大,但发生频繁,其中很大部分余额并非真正的余额:借款部门或个人可能已经完成事业活动,相应支出也已发生,只是由于个人工作安排等原因未能前来报账。在这种情况下,财务部门应加强对各用款部门或个人的宣传,解释年末及时报账的重要性,以减少财政补助的结转数额。
事业单位常见的其他应收款还有一类,那便是单位(简称“拨款单位”)按照规定拨付给其他单位(简称“收款单位”),由收款单位使用的资金。由于这笔资金实际被收款单位使用,支出的原始凭证也由收款单位产生并入账列支,拨款单位便不能将其作为支出入账,只能将其“挂账”,由此形成其他应收款的余额。笔者建议,拨款单位应当定期(至少每年年底)要求收款单位就该笔拨款向拨款单位报账,列明收到拨款数额和已支出拨款数额。拨款单位据此报告列支,并相应冲销其他应收款。
3. 加强存货管理,减少存货积压。事业单位使用财政补助资金形成的存货主要包括两项:库存材料和低值易耗品。年末若有用财政补助资金购买的存货库存,将形成财政补助结转正数(即使此时货币资金已清零)。因此,事业单位应加强存货管理,尽量做到随买随用,以减少库存。另外,在领用时及时入账,确认财政补助支出。
【注】本文受北京物资学院“商务运作与企业服务创新研究”平台资助。
主要参考文献
      财政部.事业单位会计制度.财会[2012]22号,2012-12-19