【作　　者】
许 辉 曹承宝

【作者单位】
（南京化学工业园区地方税务局 南京 210044 中汇江苏税务师事务所 江苏张家港 215600）

【摘　　要】

      【摘要】企业搬迁安置可以享受企业所得税优惠。本文结合财政部、国家税务总局先后出台的几个文件，对企业政策性搬迁收入所得税政策进行了梳理并且予以分析，以期对实务工作者有所帮助。
【关键词】政策性搬迁   重置   折旧   收入

      一、政策性搬迁的税法定义
      根据国家税务总局2012年40号公告《企业政策性搬迁所得税管理办法》的规定：企业政策性搬迁，是指由于社会公共利益的需要，在政府主导下企业进行整体搬迁或部分搬迁。企业由于下列需要之一，提供相关文件证明资料的，属于政策性搬迁：①国防和外交的需要；②由政府组织实施的能源、交通、水利等基础设施的需要；③由政府组织实施的科技、教育、文化、卫生、体育、环境和资源保护、防灾减灾、文物保护、社会福利、市政公用等公共事业的需要；④由政府组织实施的保障性安居工程建设的需要；⑤由政府依照《中华人民共和国城乡规划法》有关规定组织实施的对危房集中、基础设施落后等地段进行旧城区改建的需要；⑥法律、行政法规规定的其他公共利益的需要。
据此，政策性搬迁的界定，有三个关键词，一是“公共利益的需要”，二是“政府主导”，三是包括“整体搬迁和部分搬迁”。
      二、政策性搬迁的所得税政策变化
1. 企业搬迁重置，可以享受企业所得税优惠。最早的文件规定见《企业政策性搬迁收入有关企业所得税处理》（财税［2007］61号），其政策要点有：①搬迁企业根据搬迁规划，用企业搬迁收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地，以及进行技术改造或安置职工的，准予搬迁企业的搬迁收入扣除重置固定资产、技术改造和安置职工费用，其余额计入企业应纳税所得额。②搬迁企业利用政策性搬迁收入购置的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。③搬迁企业从规划搬迁第二年起的五年内，其取得的搬迁收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按规定扣除相关成本费用后，其余额并入搬迁企业当年应纳税所得额，缴纳企业所得税。
例如：某企业取得政策性搬迁收入2 000万元，在搬迁过程中购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地2 500万元。则该企业取得的政策性搬迁收入2 000万元不需计入企业应纳税所得额，其购置或建造的固定资产和土地2 500万元还可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。这是一个非常大的税收优惠，而且企业在五年内完成搬迁的，均可享受此项税收优惠政策。
2. 《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函［2009］118号）扩大了财税［2007］61号文件关于搬迁企业搬迁重置的优惠范围：企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权，或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。
其与财税［2007］61号文件相比，亮点为不再要求购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途的固定资产和土地，企业如转换新的生产经营业务，购置或建造新的固定资产和土地使用权的，同样可以享受上述税收优惠政策。也就是说，以前从事机械加工的企业，搬迁重置后从事高分子材料的生产和销售，同样可以享受上述搬迁企业优惠政策。国税函［2009］118号文件的出台，令政策性搬迁企业欢欣鼓舞，也鼓励了企业创新。
3. 国家税务总局2012年40号公告自2012年10月1日起施行，并同时废止了国税函［2009］118号文件。该公告规定：企业的搬迁收入，扣除搬迁支出后的余额，为企业的搬迁所得。企业应在搬迁完成年度，将搬迁所得计入当年度企业应纳税所得额计算纳税。企业的搬迁支出，包括搬迁费用支出以及由于搬迁所发生的企业资产处置支出。企业搬迁期间新购置的各类资产，应按《企业所得税法》及其实施条例等有关规定，计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限。企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除。
2012年40号公告与国税函［2009］118号文件的最大区别是：后者考虑到企业取得的政策性搬迁收入大部分用于资产重置，因此允许重置资产的价值从政策性搬迁收入中扣减，并允许重置资产在未来计提折旧，也就是说，如果企业搬迁重置，搬迁收入中用于重置资产的一块给予免税；前者则规定企业重置资产支出一律不得从搬迁收入中扣减，要按照规定计提折旧或摊销，以前的免税没有了，还必须在搬迁完成年度立即纳税。
      可以说，2012年40号公告是有些矫枉过正了，对已经签订搬迁协议但尚未完成搬迁的企业可谓“当头一棒”。搬迁企业原本就资金拮据，现金流确实紧张，2012年40号公告的突然出台，令搬迁企业很难拿出足够的资金来交税，这也是国家税务总局2013年第11号公告《关于发布〈企业政策性搬迁所得税管理办法〉的公告》出台的原因了。
4. 2013年11号公告废止了2012年40号公告第二十六条，其规定：凡在国家税务总局公告2012年40号生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企业政策性搬迁项目，企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产，可以作为搬迁支出，从搬迁收入中扣除。但购置的各类资产，应剔除该搬迁补偿收入后，作为该资产的计税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。凡在40号公告生效后签订搬迁协议的政策性搬迁项目，应按40号公告有关规定执行。
对于在2012年10月1日前已签订搬迁协议的企业来说，2013年11号公告虽没了国税函［2009］118号文件的税收优惠力度，但毕竟给了企业递延纳税的好处，使企业不至于因现金流紧张而影响搬迁的进度。
5. 从2007年到2012年的六年时间里，从财税［2007］61号文件的优惠，到国税函［2009］118号文件的“大度”，到2012年40号公告的“严厉”，再到2013年11号公告变得稍有“温柔”，给已签订协议的企业一个喘息之机，并给了临界点的企业一个筹划的空间。
      假设某企业取得政策性搬迁收入2 000万元，发生各类搬迁支出500万元，重置固定资产2 500万元。
      那么：
      如其在2012年10月1日前已经签订搬迁协议且完成搬迁清算，则适用国税函［2009］118号文件，搬迁所得1 500万元不需交纳企业所得税，重置固定资产2 500万元按税法的有关规定进行折旧或摊销；
      如其在2012年10月1日前已经签订搬迁协议但尚未完成搬迁清算，则适用2013年11号公告，搬迁所得1 500万元不需交纳企业所得税，重置固定资产2 500万元只能按1 000万元作为计税基础按税法的有关规定进行折旧或摊销；
      如其在2012年10月1日后签订搬迁协议，则只能适用2012年40号公告，搬迁所得1 500万元需并入搬迁完成年度应纳税所得额交纳企业所得税，重置固定资产2 500万元按税法的有关规定进行折旧或摊销。○