【作　　者】
马永义

【摘　　要】
合并财务报表编制过程的操作要领概括起来就是回答以下三个问题：谁来编、把谁并进来、如何编。
要点之一：谁来编？——并非只有大股东
合并财务报表编制的首要问题自然是其编制主体的确定问题，简言之为“谁来编”。笔者将其结论概括为并非只有大股东，言外之意则是小股东也有可能编制。《企业会计准则第33号——合并财务报表》（CAS 33）对合并财务报表编制主体的确定遵循了实质重于形式原则。要想把握好合并财务报表的编制主体，就必须对“控制”的概念准确理解。其要义是谁掌握了被投资单位日常的生产经营活动的决策权，谁就取得了对被投资单位的控制权，谁就需要编制合并财务报表。从现代公司治理的角度看，被投资单位的日常生产经营活动的决策权掌握在董事会手中。实务中谁掌控了被投资单位的董事会，谁就取得了对被投资单位日常生产经营活动的决策权。
需要强调指出的是，合并财务报表的编制主体并非只有大股东，如果小股东取得了对被投资单位的日常生产经营活动的决策权，小股东就是合并财务报表的编制主体。